《企業會計準則第41號——在其他主體中權益的披露》應用指南 (2014年)

《企業會計準則第41號——在其他主體中權益的披露》應用指南
制定機關：中華人民共和國財政部

一、總體要求

《企業會計準則第41號——在其他主體中權益的披露》（以下簡稱本準則）對企業在其他主體中權益的披露要求進行了規定。企業應當按照本準則的要求在財務報表附註中對其在子公司、合營安排、聯營企業，以及未納入合併財務報表範圍的結構化主體中的權益進行信息披露。

企業披露的在其他主體中權益的信息，應當有助於財務報表使用者評估企業在其他主體中權益的性質和相關風險，以及該權益對企業財務狀況、經營成果和現金流量的影響。

按照本準則要求披露的信息，應當能夠使財務報表使用者更好地了解下列內容：企業在確定能夠對其他主體實施控制、共同控制或重大影響時所作的重大判斷和假設；企業集團的少數股東權益對企業集團業務活動和現金流量的影響。

同時，按照本準則要求披露的信息也有助於財務報表使用者對下列情形進行評估：使用企業集團資產和清償企業集團債務存在重大限制的，該重大限制的性質和程度；企業存在納入合併財務報表範圍的結構化主體的，與企業在該主體中的權益相關的風險；企業在未納入合併財務報表範圍的結構化主體中有權益的，該權益的性質和風險；企業在合營安排或聯營企業中的權益的性質和風險；企業在其子公司所有者權益份額發生變化的，該變化的財務影響。

企業應當應用重要性原則，從定性和定量兩方面綜合於考慮各項權益的風險特徵和回報特徵，判斷各項信息披露準的詳細程度。對企業或企業集團而言重要的權益，需要單獨且詳盡地披露；

對企業或企業集團而言重要性程度不足以單獨披露的權益，可以匯總披露。對匯總披露的信息，企業需要明確分類匯總的依據，例如，按照其他主體的業務性質、所在行業，以及所在國家和地區等進行分類。

二、關於適用範圍

本準則適用於企業在子公司、合營安排、聯營企業和未納入合併財務報表範圍的結構化主體中權益的披露。其中，合營安排包括共同經營和合營企業。需要說明的是，企業同時提供合併財務報表和母公司個別財務報表的，應當在合併財務報表附註中披露本準則要求的信息，不需要在母公司個別財務報表附註中重複披露相關信息。

對於離職後福利計劃或其他長期職工福利計劃，其信息披露適用《企業會計準則第9號——職工薪酬》。即使有些離職後福利計劃通過結構化主體開展相關活動，其信息披露也不適用本準則，而適用《企業會計準則第9號——職工薪酬》。

對於企業在其參與的但不享有共同控制的合營安排中的權益，適用《企業會計準則第37號——金融工具列報》（以下簡稱金融工具列報準則）。但是，企業對該合營安排具有重大影響或該合營安排是結構化主體的，適用本準則。企業作為對合營安排不享有共同控制的參與方，對其在合營安排中的權益的披露，分以下幾種情況：（1）企業對合營安排不享有共同控制，但具有重大影響的，應當適用本準則；（2）企業對合營安排不享有共同控制也不具有重大影響，但合營安排是結構化主體的，在遵循金融工具列報準則相關要求的同時，還應當遵循本準則關於未納入合併財務報表範圍的結構化主體的披露要求；（3）企業對合營安排不享有共同控制也不具有重大影響，且合營安排不是結構化主體的，應當適用金融工具列報準則。

對於企業持有的由《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》規範的在其他主體中的權益，適用金融工具列報準則。但是，企業在未納入合併財務報表範圍的結構化主體中的權益，以及根據其他相關會計準則以公允價值計量且其變動計入當期損益的在聯營企業或合營企業中的權益，適用本準則。根據《企業會計準則第2號——長期股權投資》等準則，部分股權投資可以按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》進行會計處理。由於會計處理方法的選擇權並不改變權益的性質，所以對於這部分權益（包括在未納入合併財務報表範圍的結構化主體中的權益，以及以公允價值計量且其變動計入當期損益的在聯營企業或合營企業中的權益），應當在遵循金融工具列報準則相關要求的同時，遵循本準則的相關披露要求。

三、關於在其他主體中權益的定義

（一）在其他主體中的權益

本準則所指的在其他主體中的權益，是指通過合同或其他形式能夠使企業參與其他主體的相關活動並因此享有可變回報的權益。

在本準則中，其他主體包括企業的子公司、合營安排（包括共同經營和合營企業）、聯營企業以及未納入合併財務報表範圍的結構化主體等。

企業在其他主體中的權益能夠使其參與其他主體的相關活動，並因此享有可變回報。《企業會計準則第33號——合併財務報表》（以下簡稱合併財務報表準則）對「相關活動」和「可變回報」進行了界定。相關活動是指對被投資方的回報產生重大影響的活動。可變回報是指投資方自被投資方取得的回報可能會隨着被投資方業務而變動。根據上述定義，企業因其在其他主體中的權益承受了其他主體經營業績變動的風險。企業的參與方式不僅包括持有其他主體的股權，還包括持有其他主體的債權，或向其他主體提供資金、流動性支持、信用增級和擔保等。企業通過這些參與方式實現對其他主體的控制、共同控制或重大影響。

（二）結構化主體

結構化主體，是指在確定其控制方時沒有將表決權或類似權利作為決定因素而設計的主體。通常情況下，結構化主體在合同約定的範圍內開展業務活動，表決權或類似權利僅與行政性管理事務相關。

在判斷某一主體是否為結構化主體，以及判斷該主體與企業的關係時，應當綜合考慮結構化主體的定義和特徵。結構化主體通常具有下列特徵中的多項或全部特徵：

1．業務活動範圍受限。通常情況下，結構化主體在合同約定的範圍內開展業務活動，業務活動範圍受到了限制。例如，從事信貸資產證券化業務的結構化主體，在發行資產支持證券募集資金和購買信貸資產後，根據相關合同，其業務活動是將來源於信貸資產的現金向資產支持證券投資者分配收益。

2．有具體明確的目的，而且目的比較單一。結構化主體通常是為了特殊目的而設立的主體。

例如，有的企業發起結構化主體是為了將企業的資產轉讓給結構化主體以迅速回收資金，並改變資產結構來滿足資產負債管理的需要；有的企業發起結構化主體是為了滿足客戶特定的投資需求，吸引到更多的客戶；還有的企業發起結構化主體是為了專門從事研究開發活動，或開展租賃業務等。

3．股本（如有）不足以支撐其業務活動，必須依靠其他次級財務支持。次級財務支持是指承受結構化主體部分或全部預計損失的可變權益，其中的「次級」代表受償順序在後。股本本身就是一種次級財務支持，其他次級財務支持包括次級債權、對承擔損失作出的承諾或擔保義務等。

通常情況下，結構化主體的股本占資產規模的份額較小，甚至沒有股本。當股本很少或沒有股本，不足以支撐結構化主體的業務活動時，通常需要依靠其他次級財務支持來為結構化主體注入資金，支撐結構化主體的業務活動。

4．通過向投資者發行不同等級的證券（如分級產品）等金融工具進行融資，不同等級的證券，信用風險及其他風險的集中程度也不同。例如，以發行分級產品的方式融資是對各級產品的受益權進行了分層配置。購買優先級的投資者享有優先受益權，購買次級的投資者享有次級受益權。

投資期滿後，投資收益在逐級保證受益人本金、預期收益及相關費用後的餘額歸購買次級的投資者，如果出現投資損失，先由購買次級的投資者承擔。由於不同等級的證券具有不同的信用風險、利率風險或流動性風險，發行分級產品可以滿足不同風險偏好投資者的投資需求。

四、關於重大判斷和假設的披露

（一）對控制、共同控制、重大影響的判斷

企業應當披露對其他主體實施控制、共同控制或重大影響的重大判斷和假設，以及這些判斷和假設變更的情況。

企業在其他主體中持有權益的，應當判斷通過持有該權益企業能否對其他主體實施控制、共同控制或重大影響，並在財務報表附註中披露對控制、共同控制和重大影響的總體判斷依據，針對某些具體情況作出的重大判斷和假設，以及權益性質改變導致企業得出與原先不同的結論時所作的重大判斷和假設。具體情況包括但不限於下列各項：

1．企業持有其他主體半數或以下的表決權但仍控制該主體的判斷和假設，或者持有其他主體半數以上的表決權但並不控制該主體的判斷和假設。

2．企業持有其他主體20％以下的表決權但對該主體具有重大影響的判斷和假設，或者持有其他主體20％或以上的表決權但對該主體不具有重大影響的判斷和假設。

3．企業通過單獨主體達成合營安排的，確定該合營安排是共同經營還是合營企業的判斷和假設。

4．確定企業是代理人還是委託人的判斷和假設。企業應當根據合併財務報表準則的規定，判斷企業是代理人還是委託人。

（二）對投資性主體的判斷及主體身份的轉換

企業應當披露按照合併財務報表準則被確定為投資性主體的重大判斷和假設，以及雖然不符合合併財務報表準則有關投資性主體的一項或多項特徵但仍被確定為投資性主體的原因。合併財務報表準則規定了投資性主體的判斷依據。企業被確定為投資性主體時，根據本準則，企業應當披露與這一認定相關的重大判斷和假設。

如果企業不具備合併財務報表準則中所列舉的投資性主體特徵中的一項或多項特徵，但仍被確定為投資性主體的，企業應當披露作出這一認定的原因。

企業（母公司）由非投資性主體轉變為投資性主體的，應當披露該變化及其原因，並披露該變化對財務報表的影響。企業被認定為投資性主體，根據合併財務報表準則，企業應當僅將為其投資活動提供相關服務的子公司（如有）納入合併範圍並編制合併財務報表；其他子公司不應當予以合併，母公司對其他子公司的投資應當按照公允價值計量且其變動計入當期損益。對停止納入合併財務報表範圍的子公司，相關權益的會計處理方法由成本法轉為以公允價值計量且其變動計入當期損益，會計處理方法的轉變會對企業的財務報表產生影響。針對這項變化，企業應當在變化當期的財務報表附註中披露下列信息：

（1）對其主體身份變化這一情況及其原因予以說明；

（2）對變化當日不再納入合併財務報表範圍子公司的投資的公允價值，以及按照公允價值重新計量產生的利得或損失以及相應的列報項目。

企業（母公司）由投資性主體轉變為非投資性主體的，應當披露該變化及其原因。

五、關於在子公司中權益的披露

（一）企業集團的構成情況

企業應當在合併財務報表附註中披露企業集團的構成，包括子公司的名稱、主要經營地及註冊地（一般指國家或地區）、業務性質、企業的持股比例（或類似權益比例，下同）等。企業對子公司的持股比例不同於企業持有的表決權比例的，還應當披露該表決權比例。企業可以採用表1的格式來反映企業集團的構成情況：

表1

子公司名稱	主要經營地	註冊地	業務性質	持股比例

（二）重要的非全資子公司的相關信息

子公司少數股東持有的權益對企業集團重要的，企業還應當在合併財務報表附註中披露下列信息：（1）子公司少數股東的持股比例。子公司少數股東的持股比例不同於其持有的表決權比例的，企業還應當披露該表決權比例。（2）當期歸屬於子公司少數股東的損益以及向少數股東支付的股利。（3）子公司在當期期末累計的少數股東權益餘額。（4）子公司的主要財務信息。如果單個非全資子公司的少數股東權益對企業集團而言並不重要，則不需要披露上述信息。

除子公司的主要財務信息外，企業可以採用表2的格式來披露上述（1）至（3）項要求的信息。

表2

子公司名稱	少數股東的持股比例	當期歸屬於少數股東的損益	當期向少數股東支付的股利	累計少數股東權益

本準則要求企業披露重要非全資子公司的主要財務信息，以幫助財務報表使用者了解重要的少數股東權益對整個企業集團的業務活動和現金流量的影響。重要非全資子公司的主要財務信息包括：流動資產、非流動資產、流動負債、非流動負債、營業收入、淨利潤、綜合收益等。企業可以採用表3的格式來披露重要非全資子公司的主要財務信息。

表3	非全資子公司的主要財務信息

	本期數			上期數
	A公司	B公司	……	A公司	B公司	……
流動資產
非流動資產
資產合計
流動負債
非流動負債
負債合計
營業收入
淨利潤
綜合收益總額
經營活動現金流量

本表數據來源於重要非全資子公司的財務報表，不是根據少數股東的持股比例計算出來的金額。本表數據還需要經過一定調整，包括以合併日子公司可辨認資產和負債的公允價值為基礎進行的調整，以及因母公司與子公司會計政策不一致而按照母公司會計政策對子公司財務報表進行的調整等，但不需要抵銷企業集團成員企業之間的內部交易。

企業在子公司中的權益（或權益的一部分）按照《企業會計準則第30號——財務報表列報》劃分為持有待售資產的，不需要披露該子公司的上述主要財務信息。

（三）對使用企業集團資產和清償企業集團債務的重大限制

使用企業集團資產和清償企業集團債務存在重大限制的，企業應當在合併財務報表附註中披露下列信息：（1）該限制的內容，包括對母公司或其子公司與企業集團內其他主體相互轉移現金或其他資產的限制，以及對企業集團內主體之間發放股利或進行利潤分配、發放或收回貸款或墊款等的限制。（2）子公司少數股東享有保護性權利，並且該保護性權利對企業使用企業集團資產或清償企業集團負債的能力存在重大限制的，該限制的性質和程度。（3）該限制涉及的資產和負債在合併財務報表中的金額。

企業集團成員企業使用企業集團資產和清償企業集團債務可能因法律、行政法規的規定以及合同協議的約定而受到重大限制。本準則要求企業根據重要性原則判斷限制是否重大，並在合併財務報表附註中披露對使用企業集團資產和清償企業集團債務存在的重大限制。

此外，子公司的少數股東可能享有保護性權利。根據合併財務報表準則，保護性權利是指僅為了保護權利持有人利益卻沒有賦予持有人對相關活動決策權的一項權利。例如，根據協議，母公司動用子公司資產、清償子公司債務必須經過子公司少數股東的批准。保護性權利對企業使用企業集團資產或清償企業集團負債的能力存在重大限制的，企業應當披露該限制的性質和程度。

上述重大限制對企業集團的資產和負債產生一定影響，企業應當在合併財務報表附註中披露該限制涉及的資產和負債在合併財務報表中的金額。

（四）納入合併財務報表範圍的結構化主體的相關信息

企業存在納入合併財務報表範圍的結構化主體的，應當在合併財務報表附註中披露與該結構化主體相關的風險信息。與結構化主體相關的風險主要是指企業或其子公司需要依合同約定或因其他原因向結構化主體提供財務支持或其他支持，包括幫助結構化主體取得財務支持。

本準則所指的支持不屬於企業日常的經營活動，通常是由特定事項觸發的交易。例如，當納入合併財務報表範圍的結構化主體流動性緊張或資產信用評級被降低時，企業作為母公司可能需要向結構化主體提供流動性支持，或與結構化主體進行資產置換來提高結構化主體的資產信用評級，使結構化主體恢復到正常的經營狀態。本準則所指的「財務支持」（即直接或間接地向結構化主體提供經濟資源）通常包括：向結構化主體無償提供資金；增加對結構化主體的權益投資；向結構化主體提供長期貸款；豁免結構化主體所欠的債務；從結構化主體購入資產，或購買結構化主體發行的證券；按照偏離市場公允價值的價格與結構化主體進行交易，造成企業資源的淨流出；企業就結構化主體的經營業績向第三方提供保證或承諾；其他情形。本準則所指的「其他支持」通常是非財務方面的支持，例如提供人力資源管理或其他管理服務等。

1．有合同約定的情況

本準則規定，對納入合併財務報表範圍的結構化主體，合同約定企業或其子公司向該結構化主體提供財務支持的，應當披露提供財務支持的合同條款，包括可能導致企業承擔損失的事項或情況。

2．沒有合同約定的情況

本準則規定，對納入合併財務報表範圍的結構化主體，在沒有合同約定的情況下，企業或其子公司當期向該結構化主體提供了財務支持或其他支持，企業應當披露所提供支持的類型、金額及原因，包括幫助該結構化主體獲得財務支持的情況。其中，企業或其子公司當期對以前未納入合併財務報表範圍的結構化主體提供了財務支持或其他支持並且該支持導致企業控制了該結構化主體的，企業還應當披露決定提供支持的相關因素。

3．向結構化主體提供支持的意圖

本準則規定，對納入合併財務報表範圍的結構化主體，企業存在向該結構化主體提供財務支持或其他支持的意圖的，應當披露該意圖，包括幫助該結構化主體獲得財務支持的意圖。本準則所指的「意圖」是指企業基本決定將在未來期間向結構化主體提供財務支持或其他支持，具體表現為適當級別的企業高管批准了企業向結構化主體提供支持的計劃或者方案。如果計劃或者方案僅處於醞釀階段，尚未獲得企業高管批准，則不屬於本準則所稱的意圖，也不需要進行披露。

（五）企業在其子公司的所有者權益份額發生變化的情況

1．不喪失控制權的情況

企業在其子公司所有者權益份額發生變化且該變化未導致企業喪失對子公司控制權的，應當在合併財務報表附註中披露該變化對本企業所有者權益的影響。在不喪失控制權的情況下，子公司仍納入合併財務報表範圍，但這一交易會影響合併財務報表中少數股東權益等金額，對本企業所有者權益產生影響，本準則要求企業在合併財務報表附註中披露該變化對本企業所有者權益的影響。

2．喪失控制權的情況

企業喪失對子公司控制權的，如果企業還有其他子公司並需要編制合併財務報表，應當在合併財務報表附註中披露按照合併財務報表準則計算的下列信息：（1）由於喪失控制權而產生的利得或損失以及相應的列報項目。（2）剩餘股權在喪失控制權日按照公允價值重新計算而產生的利得或損失。

（六）投資性主體的相關信息

企業按照合併財務報表準則被確定為投資性主體，且存在未納入合併財務報表範圍的子公司，並對該子公司權益按照公允價值計量且其變動計入當期損益的，應當在財務報表附註中對該情況予以說明。同時，應當披露該子公司的基礎信息和與權益相關的風險信息。

1．未納入合併財務報表範圍的子公司的基礎信息

企業（母公司）是投資性主體的，對未納入合併財務報表範圍的子公司，企業應當披露下列基礎信息：

（1）子公司的名稱、主要經營地及註冊地（一般指國家或地區）。

（2）企業對子公司的持股比例。持股比例不同於企業持有的表決權比例的，企業還應當披露該表決權比例。

企業的子公司也是投資性主體且該子公司存在未納入合併財務報表範圍的下屬子公司的，企業應當按照上述要求披露該下屬子公司的相關信息。

2．與權益相關的風險信息

企業是投資性主體的，對其在未納入合併財務報表範圍的子公司中的權益，應當披露與該權益相關的風險信息：

（1）該未納入合併財務報表範圍的子公司以發放現金股利、歸還貸款或墊款等形式向企業轉移資金的能力存在重大限制的，企業應當披露該限制的性質和程度。

（2）企業存在向未納入合併財務報表範圍的子公司提供財務支持或其他支持的承諾或意圖的，企業應當披露該承諾或意圖，包括幫助該子公司獲得財務支持的承諾或意圖。在沒有合同約定的情況下，企業或其子公司當期向未納入合併財務報表範圍的子公司提供財務支持或其他支持的，企業應當披露提供支持的類型、金額及原因。

（3）合同約定企業或未納入合併財務報表範圍的子公司向未納入合併財務報表範圍，但受企業控制的結構化主體提供財務支持的，企業應當披露相關合同條款，以及可能導致企業承擔損失的事項或情況。在沒有合同約定的情況下，企業或其未納入合併財務報表範圍的子公司當期向原先不受企業控制且未納入合併財務報表範圍的結構化主體提供財務支持或其他支持，並且所提供的支持導致企業控制該結構化主體的，企業應當披露決定提供上述支持的相關因素。

六、關於在合營安排或聯營企業中權益的披露

（一）合營安排和聯營企業的基礎信息

存在重要的合營安排或聯營企業的，企業應當披露下列信息：（1）合營安排或聯營企業的名稱、主要經營地及註冊地。（2）企業與合營安排或聯營企業的關係的性質，包括合營安排或聯營企業活動的性質，以及合營安排或聯營企業對企業活動是否具有戰略性等。（3）企業的持股比例。持股比例不同於企業持有的表決權比例的，企業還應當披露該表決權比例。

對於重要的合營安排或聯營企業，企業可以採用表4的格式披露合營安排或聯營企業的基礎信息。

表4	重要合營安排或聯營企業的基礎信息

企業名稱	主要經營地	註冊地	持股比例	業務性質	對企業活動是 否具有戰略性

（二）重要的合營企業和聯營企業的主要財務信息

對於重要的合營企業或聯營企業，企業除了應當披露基礎信息外，還應當披露對合營企業或聯營企業投資的會計處理方法，從合營企業或聯營企業收到的股利，以及合營企業或聯營企業在其自身財務報表中的主要財務信息。合營企業或聯營企業的主要財務信息，包括流動資產、非流動資產、流動負債、非流動負債、營業收入、淨利潤、終止經營的淨利潤、其他綜合收益、綜合收益總額等。由於企業對合營企業相關活動的參與程度更高，對於重要的合營企業，除披露上述信息外，還需要披露的信息有：現金和現金等價物；財務費用（能夠區分利息收入和利息費用的，分別披露利息收入和利息費用）；所得稅費用。

企業對重要的合營企業或聯營企業投資採用權益法進行會計處理的，上述主要財務信息應當是按照權益法對合營企業或聯營企業相關財務信息調整後的金額。同時，企業應當披露將上述主要財務信息按照權益法調整至企業對合營企業或聯營企業投資賬面價值的調節過程。企業對上述合營企業或聯營企業投資採用權益法進行會計處理但該投資存在公開報價的，還應當披露其公允價值。

對於重要的合營企業，企業對其投資按照權益法進行會計處理的，可以採用表5的格式披露合營企業的主要財務信息和相關信息。

表5	重要合營企業的主要財務信息

	本期數			上期數
	A企業	B企業	……	A企業	B企業	……
流動資產
其中：現金和現金等價物
非流動資產
資產合計
流動負債
非流動負債
負債合計
淨資產
按持股比例計算的淨資產份額
調整事項
對合營企業權益投資的賬面價值
存在公開報價的權益投資的公允價值
營業收入
財務費用
所得稅費用
淨利潤
其他綜合收益
綜合收益總額
企業本期收到的來自合營企業的股利

（註：存在終止經營的淨利潤的，還應當在本表中單列項目披露）

本表數據來源於重要合營企業的財務報表，不是根據持股比例計算出來的金額。

來源於合營企業財務報表的數據還需要經過一定調整，例如，以取得投資時被投資方可辨認資產和負債的公允價值為基礎進行的調整，或者因被投資方與企業的會計政策不一致而對被投資方財務信息進行的調整等，但不需要抵銷企業與合營企業之間的內部交易。假設甲公司是對乙企業享有共同控制的合營方，在取得對乙企業的投資時，乙企業一項固定資產的賬面價值為500萬元，公允價值為600萬元，剩餘攤銷年限為10年。在編制上表時，甲公司應當以600萬元為基礎調整乙企業財務報表的金額，按調整後的金額填列「非流動資產」項目、「淨利潤」項目，以及「綜合收益」項目等。

本表還包括企業當期從合營企業收到的股利、存在公開報價的投資的公允價值等信息，以及按照權益法調整至企業對合營企業投資賬面價值的調節過程。本表中的「調整事項」包括取得投資時形成的商譽，即取得投資時企業的初始投資成本大於投資時應享有合營企業可辨認淨資產公允價值份額的金額，還包括抵銷企業與合營企業之間的內部交易、減值準備等其他事項。

對於重要的聯營企業，企業對其投資按照權益法進行會計處理的，可以採用表6的格式披露聯營企業的主要財務信息。除了在披露項目上簡化外，表6的內容和編制方法與表5一致。

表6	重要聯營企業的主要財務信息

	本期數			上期數
	A企業	B企業	……	A企業	B企業	……
流動資產
非流動資產
資產合計
流動負債
非流動負債
負債合計
淨資產
按持股比例計算的淨資產份額
調整事項
對聯營企業權益投資的賬面價值
存在公開報價的權益投資的公允價值
營業收入
淨利潤
其他綜合收益
綜合收益總額
企業本期收到的來自聯營企業的股利

（註：存在終止經營的淨利潤的，還應當在本表中單列項目披露）

企業根據其他相關會計準則，對重要的合營企業或聯營企業投資採用權益法以外的其他方法進行會計處理的，需要區分兩種情況：（1）企業是投資性主體的，不需要披露合營企業或聯營企業的主要財務信息。（2）企業不是投資性主體的，在財務報表附註中所披露的合營企業或聯營企業的主要財務信息直接來源於合營企業或聯營企業的財務報表，不需要經過調整，也不包括調節過程。

企業在合營企業或聯營企業中的權益（或權益的一部分）按照《企業會計準則第30號——財務報表列報》劃分為持有待售資產的，不需要披露合營企業或聯營企業的上述主要財務信息。

（三）不重要的合營企業和聯營企業的匯總財務信息

企業在單個合營企業或聯營企業中的權益不重要的，應當分別就合營企業和聯營企業兩類披露下列信息：（1）按照權益法進行會計處理的對合營企業或聯營企業投資的賬面價值合計數。（2）對合營企業或聯營企業的淨利潤、終止經營的淨利潤、其他綜合收益、綜合收益等項目，企業按照其持股比例計算的金額的合計數。企業是投資性主體的，不需要披露上述信息。

對於不重要的合營企業或聯營企業，企業可以採用表7的格式披露匯總財務信息。

表7	不重要合營企業和聯營企業的匯總信息

項目	本期數	上期數
合營企業：
投資賬面價值合計
下列各項按持股比例計算的合計數
淨利潤
其他綜合收益
綜合收益總額
聯營企業：
投資賬面價值合計
下列各項按持股比例計計算的合計數
淨利潤
其他綜合收益
綜合收益總額

（註：存在終止經營的淨利潤的，還應當在本表中單列項目披露）

（四）與企業在合營企業和聯營企業中權益相關的風險信息

1．對轉移資金能力的重大限制

合營企業或聯營企業以發放現金股利、歸還貸款或墊款等形式向企業轉移資金的能力存在重大限制的，企業應當披露該限制的性質和程度。例如，某聯營企業與銀行（銀行是獨立第三方，不是聯營企業的投資方）簽訂借款合同，合同約定：如果聯營企業未能清償到期債務，就不能向其投資方支付股利。在這種情況下，聯營企業向企業（投資方）轉移資金的能力就受到了限制，如果該項限制屬於重大限制，企業應當在其財務報表附註中披露該項限制的性質和程度。

2．超額虧損

企業對合營企業或聯營企業投資採用權益法進行會計處理，被投資方發生超額虧損且投資方不再確認其應分擔合營企業或聯營企業損失份額的，應當披露未確認的合營企業或聯營企業損失份額，包括當期份額和累積份額。在合營企業或聯營企業發生超額虧損的情況下，企業可以採用表8的格式披露企業應分擔的超額虧損，也可以用文字形式披露相關信息。

表8	企業對合營企業或聯營企業發生超額虧損的分擔額

項目	前期累積未確 認的損失份額	本期未確認的損失份額（或 本期實現淨利潤的分享額）	本期末累積未確 認的損失份額
合營企業：
（1）
……
小計
聯營企業：
（1）
……
小計
合計

3．與對合營企業投資相關的未確認承諾

企業應當單獨披露與其對合營企業投資相關的未確認承諾。未確認承諾是指企業已作出但未確認的各項承諾，既包括企業單獨作出的未確認承諾，又包括企業與其他參與方共同作出的未確認承諾中企業所承擔的份額。

未確認承諾的具體內容包括但不限於：（1）企業因下列事項而作出的提供資金或資源的未確認承諾。例如，企業對合營企業的出資承諾，對於合營企業承擔的資本性支出企業將提供支持的承諾，企業承諾從合營企業購買或代表合營企業購買設備、存貨或服務等無條件購買義務，企業向合營企業承諾提供貸款或其他財務支持，以及企業作出的與對合營企業投資相關的其他不可撤銷的承諾。（2）企業購買合營企業其他參與方在合營企業的全部或部分權益的未確認承諾。企業是否需要履行這一承諾通常取決於特定事件是否在未來期間發生。

4．或有負債

企業應當單獨披露與其對合營企業或聯營企業投資相關的或有負債，但不包括極小可能導致經濟利益流出企業的或有負債。企業應當按照《企業會計準則第13號——或有事項》來判斷某一事項是否屬於或有負債。如果企業與合營企業的其他參與方、聯營企業的其他投資方共同承擔某項或有負債，企業應當在財務報表附註中披露在該項或有負債中企業所承擔的份額。在或有負債較多的情況下，企業可以按照或有負債的類別進行匯總披露。

七、關於在未納入合併財務報表範圍的結構化主體中權益的披露

（一）未納入合併財務報表範圍的結構化主體的基礎信息

對於未納入合併財務報表範圍的結構化主體，企業應當披露該結構化主體的性質、目的、規模、活動及融資方式，包括與之相關的定性信息和定量信息。其中，結構化主體的規模通常以資產總額或者所發行證券的規模來表示，融資方式包括股權融資、債權融資以及其他融資方式。本準則不要求逐個披露結構化主體的信息，企業應當按照重要性原則來確定信息披露的詳細程度，只要不影響財務報表使用者評價企業與結構化主體之間的關係及企業因涉入結構化主體業務活動而面臨的風險，企業可以根據需要匯總披露相關信息。

（二）與權益相關資產負債的賬面價值和最大損失敞口

企業在未納入合併財務報表範圍的結構化主體中有權益的，還應當披露下列信息：（1）在財務報表中確認的與企業在未納入合併財務報表範圍的結構化主體中權益相關的資產和負債的賬面價值及其在資產負債表中的列報項目。（2）在未納入合併財務報表範圍的結構化主體中權益的最大損失敞口及其確定方法。最大損失敞口應當是企業因在結構化主體中持有權益而可能發生的最大損失。在確定最大損失敞口時，不需要考慮損失發生的可能性，因為最大損失敞口並不是企業的預計損失。企業不能量化最大損失敞口的，應當披露這一事實及其原因。（3）在財務報表中確認的與企業在未納入合併財務報表範圍的結構化主體中權益相關的資產和負債的賬面價值與其最大損失敞口的比較。

優先級債券列示在財務報表的「可供出售金融資產」項目中。最大損失敞口為優先級債券在資產負債表日的賬面價值（公允價值）。次級債券列示在財務報表的「持有至到期投資」項目中。最大損失敞口為次級債券在資產負債表日的賬面價值（攤余成本）。

信用違約互換列示在財務報表的「衍生金融負債」項目中。最大損失敞口為相關貸款全部違約情況下企業需要償付的本全和利息之和。

（三）企業是結構化主體的發起人但在結構化主體中沒有權益的情況

企業發起設立未納入合併財務報表範圍的結構化主體，資產負債表日在該結構化主體中沒有權益的，企業不披露與權益相關的資產負債的賬面價值及最大損失敞口。但作為發起人，企業通常與其發起的結構化主體之間保持着業務聯繫，仍可能通過涉入結構化主體的相關活動而承擔風險。本準則要求此類企業披露下列信息：

1．企業作為該結構化主體發起人的認定依據，即如何判斷企業是該結構化主體的發起人。企業的發起人身份可能給企業帶來一定風險。例如，當結構化主體的經營遇到困難時，企業作為發起人很可能向結構化主體提供財務支持或其他支持，在幫助結構化主體渡過難關的同時維護企業的聲譽。存在下列情況的，可能說明企業是結構化主體的發起人：（1）企業單獨創建了結構化主體；（2）企業參與創建結構化主體，並參與結構化設計的過程；（3）企業是結構化主體的最主要的服務對象，例如，結構化主體為企業提供資金，或者結構化主體所從事的業務活動是企業主要業務活動的組成部分，企業即使沒有發起結構化主體，自身也要開展這些業務活動；（4）企業的名稱出現在結構化主體的名稱或結構化主體發行的證券的名稱中；（5）其他能夠說明企業是結構化主體發起人的情形。

2．分類披露企業當期從該結構化主體獲得的收益及收益類型。企業作為發起人，即使在結構化主體中沒有權益，也可能取得來自結構化主體的收益。例如，向結構化主體提供管理或諮詢服務並收取服務費；向結構化主體轉移資產而取得收益；以及原先在結構化主體中持有權益，當期處置了相關權益，雖然資產負債表日企業不再持有權益，但當期取得了處置收益。對當期從結構化主體獲得的收益及其類型，企業應當分類披露。

3．當期轉移至該結構化主體的所有資產在轉移時的賬面價值。

（四）向未納入合併財務報表範圍的結構化主體提供支持的情況

企業應當披露其向未納入合併財務報表範圍的結構化主體提供財務支持或其他支持的意圖，包括幫助該結構化主體獲得財務支持的意圖。

在沒有合同約定的情況下，企業當期向結構化主體（包括企業前期或當期持有權益的結構化主體）提供財務支持或其他支持的，還應當披露提供支持的類型、金額及原因，包括幫助該結構化主體獲得財務支持的情況。

（五）未納入合併財務報表範圍結構化主體的額外信息披露

如果企業按照本準則要求披露的有關未納入合併財務報表範圍的結構化主體的信息，仍不能充分反映相關風險及其對企業的影響，企業還應當額外披露信息。

1．合同約定企業在特定情況下需要向未納入合併財務報表範圍的結構化主體提供財務支持或其他支持的，企業應當披露相關的合同條款及有關信息，有關信息包括在何種情況下企業需要向結構化提供支持並可能因此遭受損失，是否存在其他約定對企業向結構化主體履行支持義務產生約束，在多方向結構化主體提供支持的情況下各方提供支持的先後順序等。

2．企業因在未納入合併財務報表範圍的結構化主體中持有權益而當期遭受損失的，企業應當披露損失的金額，包括計入當期損益的金額和計入其他綜合收益的金額。

3．企業在未納入合併財務報表範圍的結構化主體中持有權益，如果企業當期取得與該權益相關的收益，企業應當披露收益的類型。收益類型主要包括：服務收費；利息收入；利潤分配收入；處置債權或股權的收益；以及企業向結構化主體轉移資產取得的收益等。

4．在合同約定企業和其他主體需要承擔未納入合併財務報表範圍結構化主體的損失的情況下，企業應當披露企業和其他主體需要承擔損失的最大限額以及承擔損失的先後順序。

5．企業應當披露第三方提供的、對企業在未納入合併財務報表範圍的結構化主體中權益的公允價值或風險可能產生影響的流動性支持、擔保、承諾等。

6．企業應當披露當期未納入合併財務報表範圍的結構化主體在融資活動中遇到的困難，主要是指債務融資或股權融資遇到的困難。

7．企業應當披露與未納入合併財務報表範圍的結構化主體融資業務有關的信息，包括融資形式（例如商業票據、中長期票據）及其加權平均期限。特別是當結構化主體投資長期資產但資金來源於短期負債時，企業需要分析該結構化主體資產和負債的期限結構，並披露這一情況。

八、關於銜接規定

本準則規定，企業比較財務報表中披露的本準則施行日之前的信息與本準則要求不一致的，應當按照本準則的規定進行調整，但有關未納入合併財務報表範圍的結構化主體的披露要求除外。

為了確保企業比較財務信息具有可比性，在本準則施行日當年的年報中，企業應當按照本準則的規定對以前年度的相關信息進行調整，將調整後的信息作為比較信息披露在年報中。但是，由於對企業在未納入合併財務報表範圍的結構化主體中權益的披露要求是本準則新增的披露要求，企業對這部分權益只需要提供本準則施行日當年的信息，不需要提供以前年度的比較信息。