《企業會計準則第42號——持有待售的非流動資產、處置組和終止經營》應用指南 (2018年)

《企業會計準則第42號——持有待售的非流動資產、處置組和終止經營》應用指南
制定機關：中華人民共和國財政部
有效期：2017年5月28日至今

一、總體要求

《企業會計準則第42號——持有待售的非流動資產、處置組和終止經營》（以下簡稱本準則）規範了持有待售的非流動資產或處置組的分類、計量和列報，以及終止經營的列報。

本準則明確了持有待售類別的基本劃分原則，即如果企業主要通過出售而非持續使用一項非流動資產或處置組收回其賬面價值，應當將其劃分為持有待售類別。

本準則規定，持有待售的非流動資產或處置組的賬面價值高於公允價值減去出售費用後的淨額的，應當將賬面價值減記至公允價值減去出售費用後的淨額，同時確認資產減值損失和計提持有待售資產減值準備。公允價值減去出售費用後的淨額後續增加的，以前減記的金額應當予以恢復，但已抵減的商譽賬面價值和適用本準則計量規定的非流動資產在劃分為持有待售類別前確認的資產減值損失不得轉回。持有待售的非流動資產或處置組中的非流動資產不應計提折舊或攤銷。

本準則規定，企業應當在資產負債表中單獨列示持有待售資產和持有待售負債，兩者不能抵銷；在利潤表中分別列示持續經營損益和終止經營損益；在附註中進一步披露有關持有待售的非流動資產、處置組和終止經營的詳盡信息。

企業應當設置以下科目，正確記錄和反映持有待售的非流動資產和處置組的相關交易或事項：

1．「1481 持有待售資產」科目。本科目核算持有待售的非流動資產和持有待售的處置組中的資產。本科目按照資產類別進行明細核算。企業將相關非流動資產或處置組劃分為持有待售類別時，按各類資產的賬面價值或賬面餘額，借記本科目，按已計提的累計折舊、累計攤銷等，借記「累計折舊」「累計攤銷」等科目，按各項資產賬面餘額，貸記「固定資產」「無形資產」「長期股權投資」「應收賬款」「商譽」等科目，適用本準則計量規定的非流動資產已計提減值準備的，還應同時結轉已計提的減值準備。本科目期末借方餘額，反映企業持有待售的非流動資產和持有待售的處置組中資產的賬面餘額。

2．「1482 持有待售資產減值準備」科目。本科目核算適用本準則計量規定的持有待售的非流動資產和持有待售的處置組計提的允許轉回的資產減值準備和商譽的減值準備。本科目按照資產類別進行明細核算。初始計量或資產負債表日，持有待售的非流動資產或處置組中的資產發生減值的，按應減記的金額，借記「資產減值損失」科目，貸記本科目。後續資產負債表日持有待售的非流動資產或處置組中的資產減值轉回的，按允許轉回的金額，借記本科目，貸記「資產減值損失」科目。本科目期末貸方餘額，反映企業已計提但尚未轉銷的持有待售資產減值準備。

3．「2245 持有待售負債」科目。本科目核算持有待售的處置組中的負債。本科目按照負債類別進行明細核算。企業將相關處置組劃分為持有待售類別時，按相關負債的賬面餘額，借記「應付賬款」「應付職工薪酬」等科目，貸記本科目。本科目期末貸方餘額，反映企業持有待售的處置組中負債的賬面餘額。

4．「6115 資產處置損益」科目。本科目核算企業出售劃分為持有待售的非流動資產（金融工具、長期股權投資和投資性房地產除外）或處置組（子公司和業務除外）時確認的處置利得或損失，以及處置未劃分為持有待售的固定資產、在建工程、生產性生物資產及無形資產而產生的處置利得或損失。本科目按照處置的資產類別或處置組進行明細核算。債務重組中因處置非流動資產產生的利得或損失和非貨幣性資產交換中換出非流動資產產生的利得或損失也在本科目核算。企業處置持有待售的非流動資產或處置組時，按處置過程中收到的價款，借記「銀行存款」等科目，按相關負債的賬面餘額，借記「持有待售負債」科目，按相關資產的賬面餘額，貸記「持有待售資產」科目，按其差額借記或貸記本科目，已計提減值準備的，還應同時結轉已計提的減值準備；按處置過程中發生的相關稅費，借記本科目，貸記「銀行存款」「應交稅費」等科目。期末，應將本科目餘額轉入「本年利潤」科目，本科目結轉後應無餘額。

二、關於適用範圍

本準則規範了持有待售的非流動資產或處置組的分類、計量和列報，以及終止經營的列報。除特別說明外，本準則有關持有待售非流動資產或處置組分類、計量和列報的規定同樣適用於持有待分配給所有者的非流動資產或處置組。

（一）持有待售的非流動資產或處置組的分類、計量和列報

1．持有待售的非流動資產的分類、計量和列報。

非流動資產是流動資產以外的資產。按照《企業會計準則第30號——財務報表列報》的規定，流動資產是指滿足下列條件之一的資產：

（1）預計在一個正常營業周期中變現、出售或耗用；

（2）主要為交易目的而持有；

（3）預計在資產負債表日起一年內變現；

（4）自資產負債表日起一年內，交換其他資產或清償負債的能力不受限制的現金或現金等價物。

對於持有待售的非流動資產的分類和列報，應當按照本準則規定進行會計處理。對於持有待售的非流動資產（包括處置組中的非流動資產）的計量，應當區分不同情況：

（1）採用公允價值模式進行後續計量的投資性房地產，適用《企業會計準則第3號——投資性房地產》；

（2）採用公允價值減去出售費用後的淨額計量的生物資產，適用《企業會計準則第5號——生物資產》；

（3）職工薪酬形成的資產，適用《企業會計準則第9號——職工薪酬》；

（4）遞延所得稅資產，適用《企業會計準則第18號——所得稅》；

（5）由金融工具相關會計準則規範的金融資產，適用金融工具相關會計準則；

（6）由保險合同相關會計準則規範的保險合同所產生的權利，適用保險合同相關會計準則；

（7）除上述各項外的其他持有待售的非流動資產，適用本準則。

2．持有待售的處置組的分類、計量和列報。

處置組，是指在一項交易中作為整體通過出售或其他方式一併處置的一組資產，以及在該交易中轉讓的與這些資產直接相關的負債。處置組中可能包含企業的任何資產和負債，如流動資產、流動負債、適用本準則計量規定的固定資產、無形資產等非流動資產、不適用本準則計量規定的採用公允價值模式進行後續計量的投資性房地產、採用公允價值減去出售費用後的淨額計量的生物資產、金融工具等非流動資產，以及非流動負債。按照《企業會計準則第8號——資產減值》的規定，企業合併中取得的商譽應當按照合理的方法分攤至相關的資產組或資產組組合，如果處置組即為該資產組或者包括在該資產組或資產組組合中，處置組也應當包含分攤的商譽。

按照《企業會計準則第8號——資產減值》的規定，資產組是指企業可以認定的最小資產組合，其產生的現金流入應當基本上獨立於其他資產或者資產組產生的現金流入。處置組可能是一組資產組組合、一個資產組或某個資產組的一部分。如果企業在決定對某處置組進行處置前，該處置組的相關資產或負債本屬於某資產組的一部分，在作為處置組後，由於該處置組將主要通過出售而非持續使用產生現金流入，對原資產組內其他資產產生現金流入的依賴減小，此時該處置組重新成為可以認定的最小資產組合，應當作為單獨的資產組看待。

對於持有待售的處置組的分類和列報，應當按照本準則規定進行會計處理。對於持有待售的處置組的計量，只要處置組中包含了適用本準則計量規定的非流動資產，本準則的計量規定就適用於整個處置組。處置組中的流動資產、不適用本準則計量規定的非流動資產和所有負債的計量適用相關會計準則。

（二）終止經營的列報

本準則規定，終止經營，是指企業滿足下列條件之一的、能夠單獨區分的組成部分，且該組成部分已經處置或劃分為持有待售類別：

（1）該組成部分代表一項獨立的主要業務或一個單獨的主要經營地區；

（2）該組成部分是擬對一項獨立的主要業務或一個單獨的主要經營地區進行處置的一項相關聯計劃的一部分；

（3）該組成部分是專為轉售而取得的子公司。

終止經營的定義包含以下三方面含義：

1．終止經營應當是企業能夠單獨區分的組成部分。該組成部分的經營和現金流量在企業經營和編制財務報表時是能夠與企業的其他部分清楚區分的。企業組成部分可能是一個資產組，也可能是一組資產組組合，通常是企業的一個子公司、一個事業部或事業群。

2．終止經營應當具有一定的規模。終止經營應當代表一項獨立的主要業務或一個單獨的主要經營地區，或者是擬對一項獨立的主要業務或一個單獨的主要經營地區進行處置的一項相關聯計劃的一部分。並非所有處置組都符合終止經營定義中的規模條件，企業需要運用職業判斷加以確定。當然，如果企業主要經營一項業務或主要在一個地理區域內開展經營，企業的一個主要產品或服務線就可能滿足終止經營定義中的規模條件。對於專為轉售而取得的子公司，本準則對其規模不做要求，只要是單獨區分的組成部分且滿足時點要求，即構成終止經營。有些專為轉售而取得的重要的合營企業或聯營企業，也可能因為符合終止經營定義中的規模等條件而構成終止經營。

3．終止經營應當滿足一定的時點要求。符合終止經營定義的組成部分應當屬於以下兩種情況之一：

（1）該組成部分在資產負債表日之前已經處置，包括已經出售和結束使用（如關停或報廢等）。多數情況下，如果組成部分的所有資產和負債均已處置，產生收入和發生成本的來源消失，這時確定組成部分「處置」的時點是較為容易的。但在有些情況下，組成部分的資產仍處於出售或報廢過程中，仍可能發生清理費用，企業需要根據實際情況判斷組成部分是否已經處置從而符合終止。

（2）該組成部分在資產負債表日之前已經劃分為持有待售類別。有些情況下，企業對一項獨立的主要業務或一個單獨的主要經營地區進行處置的一項相關聯計劃持續數年，組成部分中的資產組或資產組組合無法同時滿足持有待售類別的劃分條件。隨着處置計劃的進行，組成部分中的一些資產組或資產組組合可能先滿足持有待售類別劃分條件且構成企業的終止經營，其他資產組或資產組組合可能在未來滿足持有待售類別的劃分條件，應當適時將其作為終止經營處理。

不是所有劃分為持有待售類別的處置組都符合終止經營的定義，因為有些處置組可能不是「能夠單獨區分的組成部分」或不符合終止經營定義中的規模條件；也不是所有終止經營都劃分為持有待售類別，因為有些終止經營在資產負債表日前已經處置。

三、關於持有待售類別的分類

（一）持有待售類別分類的基本要求

1．分類原則。

本準則規定，企業主要通過出售而非持續使用一項非流動資產或處置組收回其賬面價值的，應當將其劃分為持有待售類別。根據這一原則判斷，企業不應當因持有待售的非流動資產或處置組仍在產生零星收入而不將其劃分為持有待售類別。因為在這種情況下，通過該資產或處置組的使用收回的價值相對於通過出售收回的價值是微不足道的，資產的賬面價值仍然主要通過出售收回。

本準則規定，非流動資產或處置組劃分為持有待售類別，應當同時滿足兩個條件：

（1）可立即出售。根據類似交易中出售此類資產或處置組的慣例，在當前狀況下即可立即出售。為滿足該條件，企業應當具有在當前狀態下出售該非流動資產或處置組的意圖和能力。為了符合類似交易中出售此類資產或處置組的慣例，企業應當在出售前做好相關準備。例如，按照慣例允許買方在報價和簽署合同前對資產進行盡職調查等。

需要特別指出的是，上文所述「出售」包括具有商業實質的非貨幣性資產交換。如果企業以非貨幣性資產交換形式換出非流動資產或處置組，且該交易具有商業實質，那麼企業應當考慮相關非流動資產或處置組是否符合劃分為持有待售類別的條件。同樣地，如果企業以非流動資產或處置組作為換出資產進行債務重組，也可能符合劃分為持有待售類別的條件。

（2）出售極可能發生。

本準則規定，出售極可能發生，即企業已經就一項出售計劃作出決議且獲得確定的購買承諾，預計出售將在一年內完成。有關規定要求企業相關權力機構或者監管部門批准後方可出售的，應當已經獲得批准。具體來說，「出售極可能發生」應當包含以下幾層含義：一是企業出售非流動資產或處置組的決議一般需要由企業相應級別的管理層作出，如果有關規定要求企業相關權力機構或者監管部門批准後方可出售，應當已經獲得批准。二是企業已經獲得確定的購買承諾，確定的購買承諾是企業與其他方簽訂的具有法律約束力的購買協議，該協議包含交易價格、時間和足夠嚴厲的違約懲罰等重要條款，使協議出現重大調整或者撤銷的可能性極小。三是預計自劃分為持有待售類別起一年內，出售交易能夠完成。

非流動資產或處置組劃分為持有待分配給所有者類別，應當同時滿足下列條件：

①在當前狀況下即可立即分配；

②分配很可能發生，即企業已經開展與分配相關的工作，分配出現重大調整或撤銷的可能性極小，預計分配將在一年內完成。有關規定要求企業相關權力機構或者監管部門批准後方可分配的，應當已經獲得批准。

2．延長一年期限的例外條款。

有些情況下，可能由於發生一些企業無法控制的原因導致出售未能在一年內完成。如果涉及的出售是關聯方交易，本準則不允許放鬆一年期限條件。如果涉及的出售不是關聯方交易，且有充分證據表明企業仍然承諾出售非流動資產或處置組，本準則允許放鬆一年期限條件，企業可以繼續將非流動資產或處置組劃分為持有待售類別。企業無法控制的原因包括：

（1）意外設定條件。

買方或其他方意外設定導致出售延期的條件，企業針對這些條件已經及時採取行動，且預計能夠自設定導致出售延期的條件起一年內順利化解延期因素。即企業在初始對非流動資產或處置組進行分類時，能夠滿足劃分為持有待售類別的所有條件，但此後買方或其他方提出一些意料之外的條件，且企業已經採取措施加以應對，預計能夠自設定這些條件起一年內滿足條件並完成出售，那麼即使出售無法在最初一年內完成，企業仍然可以維持原持有待售類別的分類。

（2）發生罕見情況。

因發生罕見情況，導致持有待售的非流動資產或處置組未能在一年內完成出售，企業在最初一年內已經針對這些新情況採取必要措施且重新滿足了持有待售類別的劃分條件。即非流動資產或處置組在初始分類時滿足了持有待售類別的所有條件，但在最初一年內，出現罕見情況導致出售將被延遲至一年之後。如果企業針對這些新情況在最初一年內已經採取必要措施，而且該非流動資產或處置組重新滿足了持有待售類別的劃分條件，也就是在當前狀況下可立即出售且出售極可能發生，那麼即使原定的出售計劃無法在最初一年內完成，企業仍然可以維持原持有待售類別的分類。這裡的「罕見情況」主要指因不可抗力引發的情況、宏觀經濟形勢發生急劇變化等不可控情況。

3．不再繼續滿足劃分條件的處理。

持有待售的非流動資產或處置組不再繼續滿足持有待售類別劃分條件的，企業不應當繼續將其劃分為持有待售類別。部分資產或負債從持有待售的處置組中移除後，如果處置組中剩餘資產或負債新組成的處置組仍然滿足持有待售類別劃分條件，企業應當將新組成的處置組劃分為持有待售類別，否則應當將滿足持有待售類別劃分條件的非流動資產單獨劃分為持有待售類別。

（二）某些特定持有待售類別分類的具體應用

1．專為轉售而取得的非流動資產或處置組。

對於企業專為轉售而新取得的非流動資產或處置組，如果在取得日滿足「預計出售將在一年內完成」的規定條件，且短期（通常為三個月）內很可能滿足劃分為持有待售類別的其他條件，企業應當在取得日將其劃分為持有待售類別。這些「其他條件」包括：根據類似交易中出售此類資產或處置組的慣例，在當前狀況下即可立即出售；企業已經就一項出售計劃作出決議且獲得確定的購買承諾。有關規定要求企業相關權力機構或者監管部門批准後方可出售的，應當已經獲得批准。

2．持有待售的長期股權投資。

有些情況下，企業出售對子公司投資但並不喪失對其的控制權，企業不應當將擬出售的部分對子公司投資或對子公司投資整體劃分為持有待售類別。有些情況下，企業因出售對子公司的投資等原因導致其喪失對子公司的控制權，出售後企業可能保留對原子公司的部分權益性投資，也可能喪失全部權益，企業應當在擬出售的部分對子公司投資滿足持有待售類別劃分條件時，在母公司個別財務報表中將對子公司投資整體劃分為持有待售類別，而不是僅將擬處置的部分投資劃分為持有待售類別；在合併財務報表中將子公司所有資產和負債劃分為持有待售類別，而不是僅將擬處置的部分投資對應的資產和負債劃分為持有待售類別。但是，無論對子公司的投資是否劃分為持有待售類別，企業始終應當按照《企業會計準則第33號——合併財務報表》的規定確定合併範圍、編制合併財務報表。

企業出售對子公司投資後保留的部分權益性投資，應當區分以下情況處理：

（1）如果企業對被投資單位施加共同控制或重大影響，在編制母公司個別財務報表時，應當按照《企業會計準則第2號——長期股權投資》有關成本法轉權益法的規定進行會計處理，在編制合併財務報表時，應當按照《企業會計準則第33號——合併財務報表》的有關規定進行會計處理；

（2）如果企業對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，在編制母公司個別財務報表時，應當按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》進行會計處理，在編制合併財務報表時，應當按照《企業會計準則第33號——合併財務報表》的有關規定進行會計處理。

按照《企業會計準則第2號——長期股權投資》規定，對聯營企業或合營企業的權益性投資全部或部分分類為持有待售資產的，應當停止權益法核算；對於未劃分為持有待售類別的剩餘權益性投資，應當在劃分為持有待售的那部分權益性投資出售前繼續採用權益法進行會計處理。原權益法核算的相關其他綜合收益等應當在持有待售資產終止確認時，按照《企業會計準則第2號——長期股權投資》有關處置長期股權投資的規定進行會計處理。

3．擬結束使用而非出售的非流動資產或處置組。

企業不應當將擬結束使用而非出售的非流動資產或處置組劃分為持有待售類別。原因是企業對該非流動資產或處置組的使用實質上幾乎貫穿了其整個經濟使用壽命期，其賬面價值並非主要通過出售收回，而是主要通過持續使用收回。例如，因已經使用至經濟壽命期結束而將某機器設備報廢，並收回少量殘值。對於暫時停止使用的非流動資產，企業不應當認為其擬結束使用，也不應當將其劃分為持有待售類別。

對於擬結束使用而非出售的處置組，在停止使用前不應當劃分為持有待售類別，也不應當作為終止經營列報；在停止使用後，不應當劃分為持有待售類別，如果該處置組滿足終止經營中有關單獨區分的組成部分的條件，應當作為終止經營列報。對於擬結束使用而非出售的非流動資產，無論在停止使用之前或之後，均不應當劃分為持有待售類別，也不應當作為終止經營列報。

四、關於持有待售類別的計量

（一）初始計量

企業將非流動資產或處置組首次劃分為持有待售類別前，應當按照相關會計準則規定計量非流動資產或處置組中各項資產和負債的賬面價值。例如，按照《企業會計準則第4號——固定資產》的規定，對固定資產計提折舊；按照《企業會計準則第6號——無形資產》的規定，對無形資產進行攤銷。按照《企業會計準則第8號——資產減值》的規定，企業應當判斷資產是否存在可能發生減值的跡象，如果資產已經或者將被閒置、終止使用或者計劃提前處置，表明資產可能發生了減值。對於擬出售的非流動資產或處置組，企業應當在劃分為持有待售類別前考慮進行減值測試。

企業初始計量持有待售的非流動資產或處置組時，如果其賬面價值低於其公允價值減去出售費用後的淨額，企業不需要對賬面價值進行調整；如果賬面價值高於其公允價值減去出售費用後的淨額，企業應當將賬面價值減記至公允價值減去出售費用後的淨額，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提持有待售資產減值準備，但不應當重複確認不適用本準則計量規定的資產和負債按照相關準則規定已經確認的損失。

企業應當按照《企業會計準則第39號——公允價值計量》的有關規定確定非流動資產或處置組的公允價值。具體來說，如果企業已經獲得確定的購買承諾，應當參考交易價格確定持有待售的非流動資產或處置組的公允價值，交易價格應當考慮可變對價、非現金對價、應付客戶對價等因素的影響。如果企業尚未獲得確定的購買承諾，例如對於專為轉售而取得的非流動資產或處置組，企業應當對其公允價值作出估計，優先使用市場報價等可觀察輸入值。

出售費用是企業發生的可以直接歸屬於出售資產或處置組的增量費用，出售費用直接由出售引起，並且是企業進行出售所必需的，如果企業不出售資產或處置組，該費用將不會產生。出售費用包括為出售發生的特定法律服務、評估諮詢等中介費用，也包括相關的消費稅、城市維護建設稅、土地增值稅和印花稅等，但不包括財務費用和所得稅費用。有些情況下，公允價值減去出售費用後的淨額可能為負值，持有待售的非流動資產或處置組中資產的賬面價值應當以減記至零為限。是否需要確認相關預計負債，應當按照《企業會計準則第13號——或有事項》的規定進行會計處理。

對於取得日劃分為持有待售類別的非流動資產或處置組，企業應當在初始計量時比較假定其不劃分為持有待售類別情況下的初始計量金額和公允價值減去出售費用後的淨額，以兩者孰低計量。按照上述原則，在合併報表中，非同一控制下的企業合併中新取得的非流動資產或處置組劃分為持有待售類別的，應當按照公允價值減去出售費用後的淨額計量；同一控制下的企業合併中非流動資產或處置組劃分為持有待售類別的，應當按照合併日在被合併方的賬面價值與公允價值減去出售費用後的淨額孰低計量。除企業合併中取得的非流動資產或處置組外，由以公允價值減去出售費用後的淨額作為非流動資產或處置組初始計量金額而產生的差額，應當計入當期損益。

持有待分配給所有者的非流動資產或處置組發生的分配費用，是可以直接歸屬於分配資產或處置組的增量費用，但不包括財務費用和所得稅費用。除此之外，持有待分配給所有者類別的計量要求與持有待售類別相類似。

（二）後續計量

1．持有待售的非流動資產的後續計量。

企業在資產負債表日重新計量持有待售的非流動資產時，如果其賬面價值高於公允價值減去出售費用後的淨額，應當將賬面價值減記至公允價值減去出售費用後的淨額，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提持有待售資產減值準備。如果後續資產負債表日持有待售的非流動資產公允價值減去出售費用後的淨額增加，以前減記的金額應當予以恢復，並在劃分為持有待售類別後非流動資產確認的資產減值損失金額內轉回，轉回金額計入當期損益，劃分為持有待售類別前確認的資產減值損失不得轉回。

持有待售的非流動資產不應計提折舊或攤銷。

2．持有待售的處置組的後續計量。

企業在資產負債表日重新計量持有待售的處置組時，應當首先按照相關會計準則規定計量處置組中不適用本準則計量規定的資產和負債的賬面價值，這些資產和負債可能包括採用公允價值模式進行後續計量的投資性房地產、採用公允價值減去出售費用後的淨額計量的生物資產、金融工具等不適用本準則計量規定的非流動資產，也可能包括流動資產、流動負債和非流動負債。例如，處置組中的金融工具，應當按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規定計量。

在進行上述計量後，企業應當比較持有待售的處置組整體賬面價值與公允價值減去出售費用後的淨額，如果賬面價值高於其公允價值減去出售費用後的淨額，應當將賬面價值減記至公允價值減去出售費用後的淨額，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提持有待售資產減值準備，但不應當重複確認不適用本準則計量規定的資產和負債按照相關準則規定已經確認的損失。對於持有待售的處置組確認的資產減值損失金額，如果該處置組包含商譽，應當先抵減商譽的賬面價值，再根據處置組中適用本準則計量規定的各項非流動資產賬面價值所占比重，按比例抵減其賬面價值。確認的資產減值損失金額應當以適用本準則計量規定的各項資產的賬面價值為限，不應分攤至處置組中不適用本準則計量規定的其他資產。

如果後續資產負債表日持有待售的處置組公允價值減去出售費用後的淨額增加，以前減記的金額應當予以恢復，並在劃分為持有待售類別後適用本準則計量規定的非流動資產確認的資產減值損失金額內轉回，轉回金額計入當期損益，且不應當重複確認不適用本準則計量規定的資產和負債按照相關準則規定已經確認的利得。已抵減的商譽賬面價值，以及適用本準則計量規定的非流動資產在劃分為持有待售類別前確認的資產減值損失不得轉回。對於持有待售的處置組確認的資產減值損失後續轉回金額，應當根據處置組中除商譽外適用本準則計量規定的各項非流動資產賬面價值所占比重,按比例增加其賬面價值。

持有待售的處置組中的非流動資產不應計提折舊或攤銷，持有待售的處置組中的負債和不適用本準則計量規定的金融資產、以公允價值計量的投資性房地產等的利息或租金收入、支出以及其他費用應當繼續予以確認。

（三）不再繼續劃分為持有待售類別的計量

非流動資產或處置組因不再滿足持有待售類別劃分條件而不再繼續劃分為持有待售類別或非流動資產從持有待售的處置組中移除時，應當按照以下兩者孰低計量：

（1）劃分為持有待售類別前的賬面價值，按照假定不劃分為持有待售類別情況下本應確認的折舊、攤銷或減值等進行調整後的金額。

（2）可收回金額。

由此產生的差額計入當期損益，可以通過「資產減值損失」科目進行會計處理。這樣處理的結果是，原來劃分為持有待售的非流動資產或處置組重新分類後的賬面價值，與其從未劃分為持有待售類別情況下的賬面價值相一致。

企業將非流動資產或處置組由持有待售類別重分類為持有待分配給所有者類別，或者由持有待分配給所有者類別重分類為持有待售類別，原處置計劃沒有發生本質改變，不應當按照上述不再繼續劃分為持有待售類別的計量要求處理，而應當按照重分類後所屬類別的計量要求處理。分類為持有待售類別或持有待分配給所有者類別的日期不因重分類而發生改變，在適用延長一年期的例外條款時，應當以該最初分類日期為準。

（四）終止確認

企業終止確認持有待售的非流動資產或處置組，應當將尚未確認的利得或損失計入當期損益。按照《企業會計準則第19號——外幣折算》的規定，企業在處置持有待售的境外經營時，應當將與該境外經營相關的外幣財務報表折算差額，自其他綜合收益轉入處置當期損益，部分處置境外經營的，應當按處置的比例計算處置部分的外幣財務報表折算差額，轉入處置當期損益。

五、關於持有待售類別和終止經營的列報

（一）資產負債表列示

1．持有待售的非流動資產或處置組的列示。

持有待售資產和負債不應當相互抵銷。「持有待售資產」和「持有待售負債」應當分別作為流動資產和流動負債列示。具體來說，企業應當在資產負債表資產項下「一年內到期的非流動資產」項目之上增設「持有待售資產」項目，反映資產負債表日劃分為持有待售類別的非流動資產及劃分為持有待售類別的處置組中的流動資產和非流動資產的期末賬面價值。「持有待售資產」項目應當根據「持有待售資產」科目的期末餘額，減去「持有待售資產減值準備」科目的期末餘額後的金額填列。企業應當在資產負債表負債項下「一年內到期的非流動負債」項目之上增設「持有待售負債」項目，反映資產負債表日處置組中與劃分為持有待售類別的資產直接相關的負債的期末賬面價值。「持有待售負債」項目應當根據「持有待售負債」科目的期末餘額填列。

資產負債表的部分格式見表1。

表1	資產負債表	會企01表
編制單位：	＿＿年＿月＿日	單位：元

資產	期末餘額	年初餘額	負債和所有者權益（或股東權益）	期末餘額	年初餘額
流動資產：			流動負債：
……			……
持有待售資產			持有待售負債
一年內到期的非流動資產			一年內到期的非流動負債
……			……

對於當期首次滿足持有待售類別劃分條件的非流動資產或劃分為持有待售類別的處置組中的資產和負債，不應當調整可比會計期間資產負債表，即不對其符合持有待售類別劃分條件前各個會計期間的資產負債表進行項目的分類調整或重新列報。因此，在可比會計期間資產負債表中列報的持有待售資產和持有待售負債都是在可比會計期末即符合持有待售類別劃分條件的非流動資產或處置組。

2．終止經營的列示。

如果終止經營劃分為持有待售類別，應當按照上述持有待售類別的列報要求處理。如果終止經營沒有劃分為持有待售類別，而是被處置，無論當期或是可比會計期間的資產負債表中都不應當列報與之相關的持有待售資產或負債。

（二）利潤表列示

企業應當在利潤表中「營業利潤」項目之上單設「資產處置收益」項目，反映企業出售劃分為持有待售的非流動資產（金融工具、長期股權投資和投資性房地產除外）或處置組（子公司和業務除外）時確認的處置利得或損失。「資產處置收益」項目應根據「資產處置損益」科目的發生額分析填列；如為處置損失，以負號填列。

企業應當分別列示持續經營損益和終止經營損益，在利潤表「淨利潤」項下增設「持續經營淨利潤」和「終止經營淨利潤」項目，以稅後淨額分別反映持續經營相關損益和終止經營相關損益。合併利潤表的部分格式見表2。

表2	合併利潤表	會企02表
編制單位	＿＿年度	單位：元

項目	本期金額	上期金額
一、營業收入
……
資產處置收益（損失以「－」號填列）
二、營業利潤（虧損以「－」號填列）
……
四、淨利潤（淨虧損以「－」號填列）
（一）按經營持續性分類：
1．持續經營淨利潤（淨虧損以「－」號填列）
2．終止經營淨利潤（淨虧損以「－」號填列）
……

1．持有待售的非流動資產或處置組的列示。

不符合終止經營定義的持有待售的非流動資產或處置組所產生的下列相關損益，應當在利潤表中作為持續經營損益列報：

（1）企業初始計量或在資產負債表日重新計量持有待售的非流動資產或處置組時，因賬面價值高於其公允價值減去出售費用後的淨額而確認的資產減值損失。

（2）後續資產負債表日持有待售的非流動資產或處置組公允價值減去出售費用後的淨額增加，因恢復以前減記的金額而轉回的資產減值損失。

（3）持有待售的非流動資產或處置組的處置損益。

2．終止經營的列示。

終止經營的相關損益應當作為終止經營損益列報，列報的終止經營損益應當包含整個報告期間，而不僅包含認定為終止經營後的報告期間。相關損益具體包括：

（1）終止經營的經營活動損益，如銷售商品、提供服務的收入、相關成本和費用等。

（2）企業初始計量或在資產負債表日重新計量符合終止經營定義的持有待售的處置組時，因賬面價值高於其公允價值減去出售費用後的淨額而確認的資產減值損失。

（3）後續資產負債表日符合終止經營定義的持有待售處置組的公允價值減去出售費用後的淨額增加，因恢復以前減記的金額而轉回的資產減值損失。

（4）終止經營的處置損益。

（5）終止經營處置損益的調整金額，可能引起調整的情形包括：最終確定處置條款，如與買方商定交易價格調整額和補償金；消除與處置相關的不確定因素，如確定賣方保留的環保義務或產品質量保證義務；履行與處置相關的職工薪酬支付義務等。

企業在處置終止經營的過程中可能附帶產生一些增量費用，如果不進行該項處置就不會產生這些費用，企業應當將這些增量費用作為終止經營損益列報。

擬結束使用而非出售的處置組滿足終止經營定義中有關組成部分的條件的，應當自停止使用日起作為終止經營列報。列報的終止經營損益應當包含整個報告期間，而不僅包含認定為終止經營後的報告期間。如果因出售對子公司的投資等原因導致企業喪失對子公司的控制權，且該子公司符合終止經營定義的，應當在合併利潤表中列報相關終止經營損益。

從財務報表可比性出發，對於當期列報的終止經營，企業應當在當期財務報表中，將原來作為持續經營損益列報的信息重新作為可比會計期間的終止經營損益列報。這意味着對於可比會計期間的利潤表，作為終止經營列報的不僅包括在可比會計期間即符合終止經營定義的處置組，還包括在當期首次符合終止經營定義的處置組。由於後者的存在，處置組在可比會計期間銷售商品、提供服務的收入和相關成本、費用，以及相關資產按照《企業會計準則第8號——資產減值》的規定確認的資產減值損失等也應當作為終止經營損益列報。

（三）附註披露

1．持有待售的非流動資產或處置組的披露。

企業應當在附註中披露有關持有待售的非流動資產或處置組的下列信息：

（1）持有待售的非流動資產或處置組的出售費用和主要類別，以及每個類別的賬面價值和公允價值；

（2）持有待售的非流動資產或處置組的出售原因、方式和時間安排；

（3）列報持有待售的非流動資產或處置組的分部；

（4）持有待售的非流動資產或持有待售的處置組中資產確認的減值損失及其轉回金額；

（5）與持有待售的非流動資產或處置組有關的其他綜合收益累計金額，例如，與境外經營相關的外幣財務報表折算差額等。如果處置組中包含不適用本準則計量規定的資產或負債，且有關這些資產或負債的披露已經包括在附註的其他部分，企業不需要在有關持有待售的非流動資產或處置組的附註部分重複披露，除非企業認為這樣披露有助於報表使用者評估相關信息。

非流動資產或處置組在資產負債表日至財務報告批准報出日之間滿足持有待售類別劃分條件的，應當作為資產負債表日後非調整事項進行會計處理，並在附註中披露下列信息：

（1）資產負債表日後劃分為持有待售類別的非流動資產或處置組的出售費用和主要類別，以及每個類別的賬面價值和公允價值；

（2）持有待售的非流動資產或處置組的出售原因、方式和時間安排；

（3）列報持有待售的非流動資產或處置組的分部。

2．終止經營的披露。

企業應當在附註中披露有關終止經營的下列信息：

（1）終止經營的收入、費用、利潤總額、所得稅費用（收益）和淨利潤，即利潤表中「終止經營淨利潤」項目信息的進一步分解；

（2）終止經營的資產或處置組確認的減值損失及其轉回金額；

（3）終止經營的處置損益總額、所得稅費用（收益）和處置淨損益；

（4）終止經營的經營活動、投資活動和籌資活動現金流量淨額；

（5）歸屬於母公司所有者的持續經營損益和終止經營損益；

（6）終止經營處置損益調整的性質和金額。

如果企業因出售對子公司的投資等原因導致其喪失對子公司的控制權，且該子公司符合終止經營定義，應當在附註中披露上述信息。

對於當期首次列報的終止經營，企業應當在附註中披露可比會計期間與該終止經營有關的下列信息：

（1）終止經營的收入、費用、利潤總額、所得稅費用（收益）和淨利潤；

（2）終止經營的資產或處置組確認的減值損失及其轉回金額；

（3）終止經營的經營活動、投資活動和籌資活動現金流量淨額；

（4）歸屬於母公司所有者的持續經營損益和終止經營損益。

（四）特殊事項的列報

1．企業專為轉售而取得的持有待售子公司的列報 。

本準則規定，如果企業專為轉售而取得的子公司符合持有待售類別的劃分條件，應當按照持有待售的處置組和終止經營的有關規定進行列報，相對於不符合持有待售類別劃分條件的子公司，其資產負債表列示和附註披露都得到適當簡化。但是，除非企業是投資性主體並將該子公司按照公允價值計量且其變動計入當期損益，否則仍然應當按照《企業會計準則第33號——合併財務報表》的規定，將該子公司納入合併範圍。

在合併資產負債表中，企業專為轉售而取得的持有待售子公司的全部資產和負債應當分別作為持有待售資產和持有待售負債項目列示。

在合併利潤表中，符合終止經營定義的專為轉售而取得的持有待售子公司的淨利潤與其他終止經營淨利潤應當合併列示在「終止經營淨利潤」項目中。

在附註中，企業應當披露下列信息：

（1）企業專為轉售而取得的持有待售子公司的出售原因、方式和時間安排；

（2）列報該子公司的分部；

（3）該子公司確認的減值損失及其轉回金額；

（4）與該子公司有關的其他綜合收益累計金額；

（5）歸屬於母公司所有者的持續經營損益和終止經營損益。

2．不再繼續劃分為持有待售類別的列報。

對於非流動資產或處置組，如果其不再繼續劃分為持有待售類別或非流動資產從持有待售的處置組中移除，在資產負債表中，企業應當將原來分類為持有待售類別的非流動資產或處置組重新作為固定資產、無形資產等列報，並調整其賬面價值。在當期利潤表中，企業應當將賬面價值調整金額作為持續經營損益列報。附註中，企業應當披露下列信息：

（1）企業改變非流動資產或處置組出售計劃在的原因；

（2）可比會計期間財務報表中受影響的項目名稱和影響金額。

對於企業的子公司、共同經營、合營企業、聯營企業以及部分對合營企業或聯營企業的投資，按照《企業會計準則第2號——長期股權投資》的規定，持有待售的對聯營企業或合營企業的權益性投資不再符合持有待售類別劃分條件的，應當自劃分為持有待售類別日起採用權益法進行追溯調整。持有待售的對子公司、共同經營的權益性投資不再符合持有待售類別劃分條件的，同樣應當自劃分為持有待售類別日起追溯調整。上述情況下，劃分為持有待售類別期間的財務報表應當作相應調整。

終止經營不再滿足持有待售類別劃分條件的，企業應當在當期財務報表中，將原來作為終止經營損益列報的信息重新作為可比會計期間的持續經營損益列報，並在附註中說明這一事實。

六、銜接規定

本準則規定，對於本準則施行日存在的持有待售的非流動資產、處置組和終止經營，應當採用未來適用法處理。本準則施行日之後符合終止經營定義的，應當按照本準則規定，對可比會計期間的比較數據進行調整，在財務報表中列示和披露該終止經營當期和可比會計期間的有關信息。