中國註冊會計師職業道德守則第3號

中國註冊會計師職業道德守則第3號
——提供專業服務的具體要求
會協〔2009〕58號
制定機關：中華人民共和國財政部
2009年10月14日
有效期：2010年7月1日至今

本作品收錄於《中國註冊會計師職業道德守則》

第一章　總則

第一條　為了規範註冊會計師職業行為，指導註冊會計師運用職業道德概念框架，解決提供專業服務時遇到的具體職業道德問題，制定本守則。

第二條　在提供專業服務的過程中，可能存在許多對職業道德基本原則產生不利影響的情形，註冊會計師應當對此保持警覺，並按照本守則的規定辦理。當遇到本守則未列舉的情形時，註冊會計師應當運用職業道德概念框架予以解決。

第三條　註冊會計師不得在明知的情況下從事任何損害或可能損害誠信原則、客觀和公正原則以及職業聲譽的業務或活動。

第二章　專業服務委託

第一節　接受客戶關係

第四條　在接受客戶關係前，註冊會計師應當確定接受客戶關係是否對職業道德基本原則產生不利影響。

第五條　註冊會計師應當考慮客戶的主要股東、關鍵管理人員和治理層是否誠信，以及客戶是否涉足非法活動（如洗錢）或存在可疑的財務報告問題等。

第六條　客戶存在的問題可能對註冊會計師遵循誠信原則或良好職業行為原則產生不利影響，註冊會計師應當評價不利影響的嚴重程度，並在必要時採取防範措施消除不利影響或將其降低至可接受的水平。

防範措施主要包括：

（一）對客戶及其主要股東、關鍵管理人員、治理層和負責經營活動的人員進行了解；

（二）要求客戶對完善公司治理結構或內部控制作出承諾。

第七條　如果不能將客戶存在的問題產生的不利影響降低至可接受的水平，註冊會計師應當拒絕接受客戶關係。

第八條　如果向同一客戶連續提供專業服務，註冊會計師應當定期評價繼續保持客戶關係是否適當。

第二節　承接業務

第九條　註冊會計師應當遵循專業勝任能力和應有的關注原則，僅向客戶提供能夠勝任的專業服務。

在承接某一客戶業務前，註冊會計師應當確定承接該業務是否對職業道德基本原則產生不利影響。

第十條　如果項目組不具備或不能獲得執行業務所必需的勝任能力，將對專業勝任能力和應有的關注原則產生不利影響。註冊會計師應當評價不利影響的嚴重程度，並在必要時採取防範措施消除不利影響或將其降低至可接受的水平。

防範措施主要包括：

（一）了解客戶的業務性質、經營的複雜程度，以及所在行業的情況；

（二）了解專業服務的具體要求和業務對象，以及註冊會計師擬執行工作的目的、性質和範圍；

（三）了解相關監管要求或報告要求；

（四）分派足夠的具有勝任能力的員工；

（五）必要時利用專家的工作；

（六）就執行業務的時間安排與客戶達成一致意見；

（七）遵守質量控制政策和程序，以合理保證僅承接能夠勝任的業務。

第十一條　當利用專家的工作時，註冊會計師應當考慮專家的聲望、專長及其可獲得的資源，以及適用的執業準則和職業道德規範等因素，以確定專家的工作結果是否值得依賴。

註冊會計師可以通過以前與專家的交往或向他人諮詢獲得相關信息。

第三節　客戶變更委託

第十二條　如果應客戶要求或考慮以投標方式接替前任註冊會計師，註冊會計師應當從專業角度或其他方面確定應否承接該業務。

第十三條　如果註冊會計師在了解所有相關情況前就承接業務，可能對專業勝任能力和應有的關注原則產生不利影響。註冊會計師應當評價不利影響的嚴重程度。

由於客戶變更委託的表面理由可能並未完全反映事實真相，根據業務性質，註冊會計師可能需要與前任註冊會計師直接溝通，核實與變更委託相關的事實和情況，以確定是否適宜承接該業務。

第十四條　註冊會計師應當在必要時採取防範措施，消除因客戶變更委託產生的不利影響或將其降低至可接受的水平。

防範措施主要包括：

（一）當應邀投標時，在投標書中說明，在承接業務前需要與前任註冊會計師溝通，以了解是否存在不應接受委託的理由；

（二）要求前任註冊會計師提供已知悉的相關事實或情況，即前任會計師認為，後任註冊會計師在作出承接業務的決定前，需要了解的事實或情況；

（三）從其他渠道獲取必要的信息。

如果採取的防範措施不能消除不利影響或將其降低至可接受的水平，註冊會計師不得承接該業務。

第十五條　註冊會計師可能應客戶要求在前任註冊會計師工作的基礎上提供進一步的服務。如果缺乏完整的信息，可能對專業勝任能力和應有的關注原則產生不利影響。註冊會計師應當評價不利影響的嚴重程度，並在必要時採取防範措施消除不利影響或將其降低至可接受的水平。

採取的防範措施主要包括將擬承擔的工作告知前任註冊會計師，提請其提供相關信息，以便恰當地完成該項工作。

第十六條　前任註冊會計師應當遵循保密原則。前任註冊會計師是否可以或必須與後任註冊會計師討論客戶的相關事務，取決於業務的性質、是否徵得客戶同意，以及法律法規或職業道德規範的有關要求。

第十七條　註冊會計師在與前任註冊會計師溝通前，應當徵得客戶的同意，最好徵得客戶的書面同意。前任註冊會計師在提供信息時，應當實事求是、清晰明了。

如果不能與前任註冊會計師溝通，註冊會計師應當採取適當措施，通過詢問第三方或調查客戶的高級管理人員、治理層的背景等方式，獲取有關對職業道德基本原則產生不利影響的信息。

第三章　利益衝突

第十八條　註冊會計師應當採取適當措施，識別可能產生利益衝突的情形。這些情形可能對職業道德基本原則產生不利影響。

註冊會計師與客戶存在直接競爭關係，或與客戶的主要競爭者存在合資或類似關係，可能對客觀和公正原則產生不利影響。

註冊會計師為兩個以上客戶提供服務，而這些客戶之間存在利益衝突或者對某一事項或交易存在爭議，可能對客觀和公正原則或保密原則產生不利影響。

第十九條　註冊會計師應當評價利益衝突產生不利影響的嚴重程度，並在必要時採取防範措施消除不利影響或將其降低至可接受的水平。

在接受或保持客戶關係和具體業務之前，如果與客戶或第三方存在商業利益或關係，註冊會計師應當評價其所產生不利影響的嚴重程度。

第二十條　註冊會計師應當根據可能產生利益衝突的具體情形，採取下列防範措施：

（一）如果會計師事務所的商業利益或業務活動可能與客戶存在利益衝突，註冊會計師應當告知客戶，並在徵得其同意的情況下執行業務；

（二）如果為存在利益衝突的兩個以上客戶服務，註冊會計師應當告知所有已知相關方，並在徵得他們同意的情況下執行業務；

（三）如果為某一特定行業或領域中的兩個以上客戶提供服務，註冊會計師應當告知客戶，並在徵得他們同意的情況下執行業務。

第二十一條　如果客戶不同意註冊會計師為存在利益衝突的其他客戶提供服務，註冊會計師應當終止為其中一方或多方提供服務。

第二十二條　除採取本守則第二十條規定的防範措施外，註冊會計師還應當採取下列一種或多種防範措施：

（一）分派不同的項目組為相關客戶提供服務；

（二）實施必要的保密程序，防止未經授權接觸信息。例如，對不同的項目組實施嚴格的隔離程序，做好數據文檔的安全保密工作）；

（三）向項目組成員提供有關安全和保密問題的指引；

（四）要求會計師事務所的合伙人和員工簽訂保密協議；

（五）由未參與執行相關業務的高級職員定期覆核防範措施的執行情況。

第二十三條　如果利益衝突對職業道德基本原則產生不利影響，並且採取防範措施無法消除不利影響或將其降低至可接受的水平，註冊會計師應當拒絕承接某一特定業務，或解除一個或多個存在衝突的業務約定。

第四章　應客戶要求提供第二次意見

第二十四條　在某客戶運用會計準則對特定交易和事項進行處理，且已由前任註冊會計師發表意見的情況下，如果註冊會計師應客戶的要求提供第二次意見，可能對職業道德基本原則產生不利影響。

如果第二次意見不是以前任註冊會計師所獲得的相同事實為基礎，或依據的證據不充分，可能對專業勝任能力和應有的關注原則產生不利影響。不利影響存在與否及其嚴重程度，取決於業務的具體情況，以及為提供第二次意見所能獲得的所有相關事實及證據要求。

第二十五條　如果被要求提供第二次意見，註冊會計師應當評價不利影響的嚴重程度，並在必要時採取防範措施消除不利影響或將其降低至可接受的水平。

防範措施主要包括：

（一）徵得客戶同意與前任註冊會計師溝通；

（二）在與客戶溝通中說明註冊會計師發表專業意見的局限性；

（三）向前任註冊會計師提供第二次意見的副本。

第二十六條　如果客戶不允許與前任註冊會計師溝通，註冊會計師應當在考慮所有情況後決定是否適宜提供第二次意見。

第五章　收費

第二十七條　會計師事務所在確定收費時應當主要考慮下列因素：

（一）專業服務所需的知識和技能；

（二）所需專業人員的水平和經驗；

（三）各級別專業人員提供服務所需的時間；

（四）提供專業服務所需承擔的責任。

在專業服務得到良好的計劃、監督及管理的前提下，收費通常以每一專業人員適當的小時收費標準或日收費標準為基礎計算。

第二十八條　收費是否對職業道德基本原則產生不利影響，取決於收費報價水平和所提供的相應服務。註冊會計師應當評價不利影響的嚴重程度，並在必要時採取防範措施消除不利影響或將其降低至可接受的水平。

防範措施主要包括：

（一）讓客戶了解業務約定條款，特別是確定收費的基礎及在收費報價內所能提供的服務；

（二）安排恰當的時間和具有勝任能力的員工執行任務。

第二十九條　在承接業務時，如果收費報價過低，可能導致難以按照執業準則和職業道德規範的要求執行業務，從而對專業勝任能力和應有的關注原則產生不利影響。

如果收費報價明顯低於前任註冊會計師或其他會計師事務所的相應報價，會計師事務所應當確保：

（一）在提供專業服務時，遵守執業準則和職業道德規範的要求，使工作質量不受損害；

（二）客戶了解專業服務的範圍和收費基礎。

第三十條　或有收費可能對職業道德基本原則產生不利影響。不利影響存在與否及其嚴重程度取決於下列因素：

（一）業務的性質；

（二）可能的收費金額區間；

（三）確定收費的基礎；

（四）是否由獨立第三方覆核交易和提供服務的結果。

除法律法規允許外，註冊會計師不得以或有收費方式提供鑑證服務，收費與否或收費多少不得以鑑證工作結果或實現特定目的為條件。

第三十一條　註冊會計師應當評價或有收費產生不利影響的嚴重程度，並在必要時採取防範措施消除不利影響或將其降低至可接受的水平。

防範措施主要包括：

（一）預先就收費的基礎與客戶達成書面協議；

（二）向預期的報告使用者披露註冊會計師所執行的工作及收費的基礎；

（三）實施質量控制政策和程序；

（四）由獨立的第三方覆核註冊會計師已執行的工作。

第三十二條　註冊會計師收取與客戶相關的介紹費或佣金，可能對客觀和公正原則以及專業勝任能力和應有的關注原則產生非常嚴重的不利影響，導致沒有防範措施能夠消除不利影響或將其降低至可接受的水平。註冊會計師不得收取與客戶相關的介紹費或佣金。

第三十三條　註冊會計師為獲得客戶而支付業務介紹費，可能對客觀和公正原則以及專業勝任能力和應有的關注原則產生非常嚴重的不利影響，導致沒有防範措施能夠消除不利影響或將其降低至可接受的水平。註冊會計師不得向客戶或其他方支付業務介紹費。

第六章　專業服務營銷

第三十四條　註冊會計師通過廣告或其他營銷方式招攬業務，可能對職業道德基本原則產生不利影響。在向公眾傳遞信息時，註冊會計師應當維護職業聲譽，做到客觀、真實、得體。

第三十五條　註冊會計師在營銷專業服務時，不得有下列行為：

（一）誇大宣傳提供的服務、擁有的資質或獲得的經驗；

（二）貶低或無根據地比較其他註冊會計師的工作；

（三）暗示有能力影響有關主管部門、監管機構或類似機構；

（四）作出其他欺騙性的或可能導致誤解的聲明。

第三十六條　註冊會計師不得採用強迫、欺詐、利誘或騷擾等方式招攬業務。

第三十七條　註冊會計師不得對其能力進行廣告宣傳以招攬業務，但可以利用媒體刊登設立、合併、分立、解散、遷址、名稱變更和招聘員工等信息。

第七章　禮品和款待

第三十八條　如果客戶向註冊會計師（或其近親屬）贈送禮品或給予款待，將對職業道德基本原則產生不利影響。

第三十九條　註冊會計師不得向客戶索取、收受委託合同約定以外的酬金或其他財物，或者利用執行業務之便，謀取其他不正當的利益。

第四十條　註冊會計師應當評價接受款待產生不利影響的嚴重程度，並在必要時採取防範措施消除不利影響或將其降低至可接受的水平。如果款待超出業務活動中的正常往來，註冊會計師應當拒絕接受。

第八章　保管客戶資產

第四十一條　除非法律法規允許或要求，註冊會計師不得提供保管客戶資金或其他資產的服務。

如果註冊會計師保管客戶資金或其他資產，應當履行相應的法定義務。

第四十二條　保管客戶資金或其他資產可能對職業道德基本原則產生不利影響，尤其可能對客觀和公正原則以及良好職業行為原則產生不利影響。

註冊會計師如果保管客戶資金或其他資產，應當符合下列要求：

（一）將客戶資金或其他資產與其個人或會計師事務所的資產分開；

（二）僅按照預定用途使用客戶資金或其他資產；

（三）隨時準備向相關人員報告資產狀況及產生的收入、紅利或利得；

（四）遵守所有與保管資產和履行報告義務相關的法律法規。

第四十三條　如果某項業務涉及保管客戶資金或其他資產，註冊會計師應當根據有關接受與保持客戶關係和具體業務政策的要求，適當詢問資產的來源，並考慮應當履行的法定義務。

如果客戶資金或其他資產來源於非法活動（如洗錢），註冊會計師不得提供保管資產服務，並應當向法律顧問徵詢進一步的意見。

第九章　對客觀和公正原則的要求

第四十四條　在提供專業服務時，註冊會計師如果在客戶中擁有經濟利益，或者與客戶董事、高級管理人員或員工存在家庭和私人關係或商業關係，應當確定是否對客觀和公正原則產生不利影響。

第四十五條　在提供專業服務時，對客觀和公正原則的不利影響及其嚴重程度，取決於業務的具體情形和註冊會計師所執行工作的性質。

第四十六條　註冊會計師應當評價不利影響的嚴重程度，並在必要時採取防範措施消除不利影響或將其降低至可接受的水平。

防範措施主要包括：

（一）退出項目組；

（二）實施督導程序；

（三）終止產生不利影響的經濟利益或商業關係；

（四）與會計師事務所內部高級別的管理人員討論有關事項；

（五）與客戶治理層討論有關事項。

如果防範措施不能消除不利影響或將其降低至可接受的水平，註冊會計師應當拒絕接受業務委託或終止業務。

第四十七條　在提供鑑證服務時，註冊會計師應當從實質上和形式上獨立於鑑證客戶，客觀公正地提出結論，並且從外界看來沒有偏見、無利益衝突、不受他人的不當影響。

在執行審計和審閱業務以及其他鑑證業務時，為了達到保持獨立性的要求，註冊會計師應當分別遵守《中國註冊會計師職業道德守則第4號——審計和審閱業務對獨立性的要求》和《中國註冊會計師職業道德守則第5號——其他鑑證業務對獨立性的要求》的規定。

第十章　附則

第四十八條　本守則自2010年7月1日起施行。