司法院释字第252号解释

释字第252号
制定机关：中华民国司法院大法官

解释字号

释字第 252 号

解释日期

民国 79年2月16日

解释争点

税捐稽征法未对直接买受人开发票科罚之规定违宪？

资料来源

司法院公报 第 32 卷 4 期 1-12 页

解释文

　　财政部中华民国六十九年八月八日（六九）台财税字第三六六二四号函，认为营利事业销售货物，不对直接买受人开立统一发票，而对买受人之客户开立统一发票，应依税捐稽征法第四十四条规定论处。此项命令，核与上述法律规定，系为建立营利事业正确课税凭证制度之意旨相符，与宪法尚无抵触。

理由书

　　宪法第十九条规定，人民有依法律纳税之义务。国家为促使人民诚实履行上述义务，达成税负公平之目的，自得采取必要措施，以防止逃漏税。中华民国七十九年一月二十四日修正布前之税捐稽征法第四十四条规定：“营利事业依法规定应给予他人凭证而未给予，或应自他人取得凭证而未取得者，应就其未给予凭证或未取得凭证，经查明所漏列之金额，处百分之五罚锾。”系为使营利事业据实给予或取得凭证，俾交易前后手稽征资料臻于翔实，以建立正确课税凭证制度，乃实现宪法第十九条意旨所必要。
　　上述税捐稽征法第四十四条所谓“依法”，系指依营业税法第三十二条第一项：“营业人销售货物或劳务，应依本法营业人开立销售凭证时限表规定之时限，开立统一发票交付买受人”之规定而言（旧营业税法第十二条第一项：“营利事业发生营业行为时，应依本法分类计征标的表规定之时限，开立统一发票交付买受人”）。而所谓“他人”，则指货物或劳务之直接买受人或直接销售人，非指直接买受人或直接销售人以外之他人。据此，营利事业未依“营业人开立销售凭证时限表”（旧营业税法分类计征标的表）之规定，给予“直接买受人”凭证或自“直接销售人”取得凭证，即构成税捐稽征法第四十四条之违法行为。
　　财政部中华民国六十九年八月八日（六九）台财税字第三六六二四号（台湾高等法院七十六年度财抗字第八四八号刑事裁定误写为第三六六三四号）函释示，某股份有限公司于六十六年度销售合板予经销商时，未依规定开立发票予该经销商，而以该经销商之客户之名义开立统一发票，应依税捐稽征法第四十四条规定论处。此项命令，核与前述法律规定之意旨相符，并未扩张适用，与宪法尚无抵触。
　　税捐稽征法第一条规定：“税捐之稽征，依本法之规定；本法未规定者，依其他有关法律之规定”。故税捐稽征法与其他税法规定不相同时，应优先适用税捐稽征法。且营业税法第四十八条有关“营业人开立统一发票应行记载事项未依规定或所载不实”之规定，则系指营业人已依营业税法第三十二条规定开立统一发票交付买受人，惟其应行记载事项未依规定记载或所载不实，如应书立抬头而未书立，或应填写买受人统一编号而未填写等情形而言，并不包括对于直接买受人不给予凭证之情形在内，更无优先适用营业税法之问题，并此说明。

意见书

不同意见书： 大法官 李志鹏
多数大法官认为：“财政部中华民国六十九年八月八日（六九）台财税字第三六六二四号函，认为营利事业销售货物，不对直接买受人开立统一发票，而对买受人之客户开立统一发票，应依税捐稽征法第四十四条规定论处。此项命令，核与上述法律规定，系为建立营利事业正确课税凭证制度之意旨相符，与宪法尚无抵触”，并著成解释。本席深不以为然，本于个人认知及职责所在，难甘缄默，特依大法官会议法第十七条提出不同意见书，并分述理由如左：
一 财政部（六九）台财税字第三六六二四号函，抵触中央法规标准法第五条、第六条及宪法第十九条，应属无效。
宪法第十九条明文规定：“人民有依法律纳税之义务”。中央法规标准法第五条及第六条规定：“依宪法或法律规定应以法律定之者，不得以命令定之。准此，不仅人民纳税之税目及税率等，应由法律规定，即人民违反租税法令所加处罚之要件及罚则轻重，亦应由法律加以规定，始符宪法本旨。行政机关以命令代替法律，规定人民之何种行为应依何法何条处罚，显然抵触上开法律及宪法。故纵然财政部认为营利事业销售货物，不对买受人开立统一发票，而对买受人之客户开立发票，应依税捐稽征法第四十四条规定论处（该部嗣后发布之“统一发票使用办法”第三十条巳否定此说），亦应经立法程序，由法律加以规定，岂有以函规定之理？准此以观财政部民国六十九年八月八日（六九）台财税字第三六六二四号函，以命令代替法律，巳抵触中央法规标准法第五条、第六条及宪法第十九条，应属无效，此其一。
二 依中央法规标准法第二十一条第一项第四款规定新法规优于旧法规之法律原则，财政部（六九）台财税字第三六六二四号函，在该部以（六九）台财税字第三七九○九号令订定发布“统一发票使用办法”后应予废止，无再适用之馀地。
查营业税法第三十二条第一项及第三项明文规定：营业人销售货物及劳务，应开立统一发票交付买受人。统一发票，由政府印制发售，或核定营业人自行印制；其格式、记载事项与使用办法，由财政部定之。财政部本此法律授权，于民国六十九年九月二十日，以（六九）台财税字第三七九○ 号令，订定发布“统一发票使用办法”，全文二十六条，后经四次修正，至今增为三十二条，详细规定该办法之法律依据，统一发票之免用、免开、购买、使用及申报等，并于第三十条规定违反该办法者，依营业税法及税捐稽征法处罚。该办法既系本于营业税法授权制定之规范性行政命令，其效力自胜于台财税字第三六六二四号函。同时，依中央法规标准法第二十一条规定新法规优于旧法规之法律原则，该台财税字第三六六二四号函公布于民国六十九年八月八日，较“统一发票使用办法”为早，旧法规巳为新法规所取代，姑不论旧法规有无理由，应予废止，并无再适用之馀地。如认为旧法规兴宪法尚无抵触，仍可作为法院判决之依据，显有未当，此其二。
三 财政部（六九）台财税字第三六六二四号函抵触“统一发票使用办法”第三十条及营业税法第四十八条，应属无效。
查三联式统一发票为专供营业人销售货物或劳务与营业人使用之发票，第一联为存根联，第二联为扣抵联，第三联为收执联，交付买受人作记帐凭证。营业人使用三联式统一发票，除应分别依规定格式据实载明交易日期、品名、数量、单位、金额、销售额、课说别、税额及总计外，并应载明买受人名称、地址及统一编号。统一发票使用办法第七条第一项第一款及第九条第一项第一款定有明文。违反上项规定者，依营业税法及税捐稽征法有关规定处罚，同办法第三十条亦定有明文。本条将营业税法罚则列于税捐稽征法罚则之前，即明示应优先适用营业税法处罚。须在营业税法无处罚规定时，始适用税捐稽征法处罚。查营业税法第四十八条对于营业人开立统一发票应行记载事项未依规定记载或记载不实者，巳列有处罚规定。财政部（六九）台财税字第三六六二四号函，摈弃营业税法罚则不予适用，另谓应依税捐稽征法第四十四条未给凭证之罚则处罚，显然抵触“统一发票使用办法”第三十条及营业税法第四十八条，依宪法第一百七十二条规定，应属无效，此其三。
四 依中央法规标准法第十六条规定特别法规优于普通法规之法律原则，财政部（六九）台财税字第三六六二四号函，显然违法。
营业人销售货物，不对买受人开立发票，而对买受人之客户开立发票，究竟应依营业税法第四十八条之规定处罚，或依税捐稽征法第四十四条之规定处罚？如有争议时，自应审究何者为普通法？何者为特别法？查税捐稽征法第四十四条之处罚，以营利事业依法规定应给予他人凭证而未给予或应自他人取得凭证而未取得者为要件，合于要件始有其适用，反之则否。又所谓“凭证”，范围甚广，除统一发票外，尚包括普通收据、收银机收据及其他经财政部核定之凭证等（参见营业税法第三十二条，第三十三条及所得税法第二十一条）。至于营业税法第四十八条，则完全不同。该条规定之处罚，以营业人开立统一发票，应行记载事项未依规定记载，或记载不实者为要件，范围明确单纯。故营业税法第四十八条为税捐稽征法第四十四条之特别法。本于中央法规标准法第十六条规定特别法规优于普通法规之法律原则，凡营业人销售货物，不对买受人开立发票，而对买受人客户开立统一发票，乃属开立发票未依规定记载或记载不实之事件，与未给凭证，意旨有异，自应依营业税法第四十八条之规定处罚。财政部（六九)台财税字第三六六二四号函，认为应依税捐稽征法第四十四条处罚，显然违法，此其四。
综上所述，可证财政部中华民国六十九年八月八日（六九）台财税字第三六六二四号函，在该部于同年九月二十日以（六九）台财税字第三七九○九号令，订定公布“统一发票使用办法”，并于第三十条规定违反该办法者，适用营业税法及税捐稽征法处罚后，应予废止，无再适用之馀地。何况该函本旨，违反特别法规优于普通法规之法律原则，具体指明人民之何种行为应适用何法何条规定处罚，以拘束法院，用为判决之根据，更与中央法规标准法第五条、第六条及宪法第十九条之规定抵触。依宪法第一百七十二条：“命令抵触法律者，无效”之规定，应属无效。

相关附件

抄陈０台声请书
受文者：司法院
主 旨：为台湾高等法院七十六年度财抗字第八四八号确定终局刑事裁定所适用之财政部 69.08.08 台财税第三六六三四号（日期误书为69.06.08）函行政命令引用税捐稽征法第四十四条抵触宪法第十五条、第十六条、第一七○条、第一七二条，中央法规标准法第五条第二款等规定请专予解释以保障人民权益并赐复。
说 明：
一、依据司法院大法官会议法第四条第一项第二款规定办理。
二、声明事项：
（一）声请人公司原负责人（董事长）张０祥先生不幸病逝爰由继任负责人陈０台行使本声请案。
（二）原审桃园地方法院及台湾高等法院裁罚另引用所得税法部份，既巳适用税捐稽征法第四十四条，依同法第一条规定巳排除适用之列不再叙论。
（三）财政部 69.08.08 台财税第三六六三四号行政解释为本案台湾高等法院七十六年度财抗字第八四八号终局确定裁定所适用具有命令性质参照司法院大法官会议第一七三号解释声请人声请解释与司法院大法官会议法第四条第一项第二款规定应属相当。
三、本案争讼之事实经过：
（一）台湾高等法院七十六年度财抗字第八四八号终局驳回声请人抗告之裁定系依据台湾桃园地方法院原审裁定认定声请人公司自民国 68 年至 73 年间销货所开立之送货单抬头人客户名称与统一发票存根联抬头人名称不符合共有新台币七亿七千零四十三万一百廿七元二角，因维持桃园地方法院原审七十六年度财稽更（三）字第七号之裁定，仍引用财政部 69.08.08 台财税第三六六三四号函行政命令，依税捐稽征法第 44 条裁处三千八百五十二万一千五百零六元罚锾并限期缴纳逾期不缴强制执行。
（二）上项桃园地方法院裁定前后历经四次均经声请人不服依法向台湾高等法院提起抗告，前三次均经台湾高等法院裁定撤销发回重审，迄第四次台湾高等法院始以七十六年财抗字第八四八号驳回声请人之抗告。
（三）综合声请人不服桃园地方法院裁罚四次提起抗告理由如左：
1 误用税捐稽征法：
（1）查营利事业应给予他人凭证而未给予，应就其未给予凭证经查明所漏列之金额处百分之五罚锾固为税捐稽征法第四十四条所明定，惟查该法条之适用应以“应给予他人凭证而未给予，且有‘漏列金额’”等二项事实为前提，两者缺一应未构成该法条处罚要件，此观该条文规定甚明。又亦为前财政部长陆润康先生编著税捐稽征法解释第五七页对该法条之适用所作之解释。本件所为裁定仅认抗告人公司所开立之送货单抬头客户名称与统一发票存根联抬头名称不符，而无漏列金额为原审不争之事实，既无漏列金额纵抬头人有所不符（不符原因另后陈述）应无税捐稽征法第四十四条之适用，法文规定甚详迨无置疑，原裁定不察竟曲引该法条而予裁罚，明显违背“租税法律主义”与“罪刑法定主义”原则。按法治国家无不有“非依法律无租税”之观念，亦即租税之缴纳、补税之处分均应依照法律之规定为称为“租税法律主义”，何种行为构成犯罪对之应科何种刑罪须经以法律明文规定，而行为之处罚则以法律有明文规定者为限，此即“罪刑法定主义”，以上两种原则之意义与理论基础均相同。又有行政法院六十年度判字第四一七号判例：“公法之适用以明文规定者为限，公法未设有明文者自不得以他法之规定而类推适用。”同院６４年判字第四一八号判例：“税法为行政法规之一种，适用行时法如行为时并无课征之积极规定自不得对人民课征税捐，此项法律适用之基本原则不容行政官署以命令变更之”可按。
（2）设使送货单抬头人与统一发票存根联抬头人不符亦非违反税捐稽征法第四十四条之违章：按营利事业对其他营利事业发生营业行为开立统一发票未依规定载明买受人名称、地址及统一编号或所载不实，经依营业税法第廿七条规定通知补正而未补正者按统一发票金额处百分之五罚锾，其金额不得少于一千元，又开立统一发票应所记载事项而未依规定记载者除通知改正或补正外处五佰元以上二千元以下之罚锾，分别为 69 年 06 月 29 日修正公布之营业税法第三十、廿七条所规定，而税捐稽征法第四十四条则在民国 65 年10 月 22 日公布实施，因此设抗告人公司果有送货单之抬头人与统一发票存根联抬头人不符不属税捐稽征法第四十四条所规定处罚范围，否则营业税法第廿七、三十条即无再行规范之必要，此观该营业税法增订第三十条所列之说明：“开立发票有本条所列之情节者足以影响对进货营利事业营业税之勾稽，在实务上巳发现有严重之逃漏情形，爰增列本条罚则以资防杜”，以及财政部 75.06.05 台财税第七五二四八○七号函规定：“修正营业税法施行前营利事业开立统一发票未依规定载明买受人统一编号或记载不实，经通知改正仍未改正者应分别依行为时营业税法第廿七条、第卅条规定处罚益明，原裁定未审究依据移送机关桃园县税捐稽征处之错误移送遽予以裁罚，显然违误。
2 事实认定之违误：
原审认定本件违章事实无非依据谈话笔录所谓调查时供认属实为论据，惟查上项抬头人不符情节核算金额系调查单位会同桃园税捐处单方面核算，事先既未通知抗告人公司会同办理计课金额复又未给予说明或解释举证之机会，即约谈抗告人公司负责人。当时负责人不明究竟又不知如何核算，在调查人员出示核算金额后只能说明然你们巳经核算好，大概不会有问题（请详张０祥 73.09.04 在台北县调查站谈话笔录）而并非确实承认有此违章金额，兹将谈话笔录与认定事实不符情节指驳如次：
（1）依据调查笔录所认定之抬头未符金额七七○、四三○、一三七元，然依据台北县调查站函送桃园税捐处之抗告人公司涉嫌违章经销商漏进漏销）为六七二、七三七、八八二‧三○元，两者计算基础既属同一体何以会有差距达九七、六九三、二五四‧七○元，因之徒致本件裁定罚锾有溢载四、八九六、一二七‧二○元之差额。
（2）有关经销商漏进漏销全部厂商早经桃园税捐处函送各县市稽征机关均巳调查明白认定经销商并无向抗告人公司购货而未取得统一发票涉及漏进漏销之违章，果尔抗告人公司所开立之统一发票即并无所指控之送货单抬头人与统一发票存根联抬头人不符之情节，按各经销商有无向抗告人公司进货，而未取得发发票涉及漏进漏销之违章与抗告人公司究否构成未给予他人（即经销商）凭证之违章有绝对因果关系。
（3）查抗告人公司产品之销售兼采直接销售与居间介绍销售方式，其直接由公司销售者送货单、统一发票抬头人均直接书明客户为抬头人，而由介绍人居间介绍销售者即系经由居间人之介绍为期两者有所分别因之在送货单上乃有部份书明居间人以及实际购买客户之名称，由于送货单上或有多位客户之记载，原查未经切实调查各记载客户证明有何真实前，即依此记载推定与发票抬头人不符之违章显然武断。
（4）按营利事业委托或受托代销、代购货物应由双方订立书面合约以供查核，又营利事业委托其他营利事业买受货物应由双方书立合约并将买卖客户、姓名、地址、货物名称、种类成交货价格、日期及佣金等详细记帐及保存有关文据凭以认定之。未依上开规定办理者如其帐载内容及其他有力证据足以证明其确有委托关系存在者仍应凭其合约及有关帐据核实认定。为现行营业税法施行细则第四十三条以及营利事业所得税查核准则第廿六条所明定。本件抗告人公司与介绍商之间介绍买卖双方均有订立书面合约书“产品特约介绍合约书”，抗告人公司依约支付介绍商佣金，介绍商亦依法开立佣金统一发票给予抗告人公司依约支付介绍商佣金，介绍商亦依法开立佣金统一发票给予抗告人公司，且双方均有帐载可稽，各年度佣金税捐之申报均列在七十二年度内，各稽征机关亦均核准照列，巳符合上项税法规定要件，原裁仅以 68.69 年度均未将应付佣金列为当年度应付费用处理，有违常情且由公司送货与居间要件不符遽作抗告人公司上项居间介绍事实之否定，显违常理，果纵属手续上有所久缺但均系在未经查获前巳由抗告人公司等自行补正，依据税捐稽征法第四十八条之一条亦应属免罚。乃政府鼓励自新所为之规范，符合该法条之精义。
3 桃园地方法院七十六年度财稽更（三）字第七号裁罚之违误：
（1）裁罚理由：1.指营利事业委托代销或代购货品在 69年 06 月 30 日以前代销合约应报备 69.07.01 以后可免报备，但应保存帐证始可认定。查抗告人公司与各经销商间系属“居间介绍”并非委托及受托代销或代购确切事实与原审引用之行为时营业税征收细则第卅一条规定有关，纵是如所指是代销或代购应将合约报备者亦仅限于 69 年 06 月 30 日以前者至 69 年 07 月 01 日以后只要有帐证即可认定，然查本件认定抗告人公司抬头人不符之发票违章期间系自 68 年起至 73 年其间 69 年 07 月 01 日以后既不必报备合约而抗告人公司均有依法订立居间介绍合约支付佣金，有关佣金之收付均经各稽征机关认定并载明帐册，此项事实何以原审又不予论采核实扣除。
（2）金镒成实业公司，云林税捐处认定该公司漏进未取得凭证之违章经行政法院判决撤销并经云林税捐处重核撤销该公司未取得抗告人公司凭证之违章果尔抗告人公司还有何未给予该公司合法凭证违章。
（3）财政部 69.08.08 台财税字第三六六三四号函系规定营利事业未给予凭证应依税捐稽征法第四十四条规定处罚，然抗告人公司所有销售均有依法开立统一发票并无不给予他人凭证而漏列金额之情形再纵如所指发票抬头人不符，基于后令优于前令法规适用原则应依据后令财政部 75 年 06 月 05 日台财税第七五二四八○七号函规定属营业税法处罚，兹因原审不察亦属违误。
四、台湾高等法院对本件终局确定裁定驳回理由如后：
（一）查本件原裁定认定，抗告人自民国六十八年起至民国七十三年间，所开立之送货单抬头客户名称与统一发票存根联抬头客户名称不相符者，经核算其金额民国六十八年为新台币（下同）二亿零五百八十六万五千二百卅九元二角、六十九年为二亿五千三百廿六万六千零八十元、七十年为一亿七千七百五十四万七千四百五十六元、七十一年为一亿二千六百七十六万二千零卅元、七十二年为四百廿六万五千二百七十五元、七十三年为二百七十三万四千零五十七元，合计为七亿七千零四十三万一百卅七元二角，未给予他人凭证，经台北县调查站查获之事实，有调查笔录附卷为证，违章行为，堪以认定。原审因依税捐稽征法第四十四条、第一条、所得税法第一百十七条第三项、第一百零五条第三项规定，裁罚三千八百五十二万一千五百零六元，并限期缴纳，经核认事用法，并无违误。
（二）抗告意旨略称：1.抗告人公司所开立之送货单抬头客户名名称不符而无漏列金额，应无税捐稽征法第四十四条之适用又开立发票所记载事称与统一发票存根联项而未依规定记载者，仅属行为时营业税法第廿七条、第三十条之违章行为。2.抗告人产品之销售兼采直接销售与居间介绍销售方式，其直接由公司销售者，送货单统一发票抬头人均直接书明客户为抬头人，而由介绍人居间介绍销售者，既系经由居间人之介绍，为期两者有所分别，因在送货单上乃有部分书明居间人以及实际购买客户之名称。3.抗告人与介绍商之间，介绍买卖双方均巳订立书面合约（产品特约介绍合约书），抗告人公司依约支付介绍商佣金，介绍商亦依法开立佣金统一发票给予抗告人公司，且双方均有帐载可稽，各年度佣金税捐之申报均列在七十二年度内，各稽征机关亦均核准列，巳符合税法规定要件，而仅以 68.69 年度均未将应付佣金列为当年度应付费用处理有违常情，又由公司送货与居间要件不符，遽作抗告人公司上项居间介绍事实之否定，显违常理，果纵属手续上有欠缺，亦均系在未经查获前巳由抗告人公司等自行补正，依税捐稽征法第四十八条之一项亦未构成违章云云。查1.按行为时之营业税法第廿七条系规定“开立统一发票应行记载事项而未依规定记载者，稽征机关除通知改正或补办外，处五百元以上二千元以下罚锾”，所谓“应行记载事项而未依规定记载者”，应系指开立统一发票依规定应记载而未记载者而言，并非如抗告人公司所称记载不实之意。本件抗告人于六十八年至七十三年间销售货品予经销商，未依规定以经销商买受人开立统一发票，而以经销商指定之客户开立统一发票，即是跳开发票（所谓跳开发票详言之系指甲销货人销售货品与乙经销商，乙经销商再将货品售予丙客户，于甲销货人销售货品与乙经销商时，即应以乙经销商为抬头人开立统一发票，惟甲销货人却以乙经销商指定之丙客户为抬头人开立统一发票），此部分额共七七○、四三○、一三七‧二○元，业经抗告人公司负责人承认不讳。除经销商以漏进漏销方式逃漏税款外，抗告人公司未依规定开立统一发票给予经销商，依财政部六十九年八月八日台财税字第三六六三四号函规定，应依税捐稽征法四十四条规定，依查明漏列金额处罚，应无错误。至台北县调查站函送移案机关经销商名册，其金额与移案机关核定抗告人公司未依法给予凭证之违章金额不符，原因经查乃系抗告人、公司送货单所载经销商一八六家，漏进金额七七○、四三○、一三七‧二○元，然台北县调查站再函移案机关经销商名册仅有九十五家，漏进金额六七二、七三七、八八二‧三○元，两者相差经销商九十一家金额九七、六九二、二五四‧七○元，其原因乃是该部分经销商营业地址台北县调查站未能查得，致未能一并列册移送移案机关转送管辖税捐稽征机关查处，抗告人公司上开主张，显属误解。2.查行为时营业税法征收细则第卅一条规定，营利事业委托及受托代销或代购货物，应由双方订立合约，于订约十五日内分别迳向所在地主管稽征机关申报核备。未订合约报备者，其代销或代购部分不予认定。依据抗告人公司所提示之介绍合约书，观其内容虽与代销无异，但双方均未依上揭规定向当地稽征机关报备，且既属所称代销属实，则开立发票应由代销商为之，惟查核结果，抗告人所谓“代销”之货物，均由抗告人公司以自销开立统一发票给予经销商所指定之客户，抗告人所谓代销核无可采。3.本案抗告人公司所谓介绍买卖部分，因抗告人公司巳坦承介绍商有接受货物及收取价金等事实，核与民法第五百六十五条、第五百七十四条居间要件未合，亦违反财政厅五十五年二月廿五日财税二字第九三五六四号函有关居间介绍买卖不得有代收货款及交货行为之规定，况介绍买卖应属行纪业，应办理行纪业之登记，但本案有关之经销商均未办理行纪业登记，所辩显属饰词，委无可采。又依所提示介绍合约书第八条“甲方应于每年年终核算乙方介绍总金额，并依介绍总金额百分之一点五计算佣金，由甲方通知并依限开立发票或收据具领，惟乙方若未收齐货款，甲方可不支付佣金”，对于佣金巳明定每年年终结算乙次，何以六十八、六十九年于七十二年终开立佣金发票？又查抗告人公司其记帐基础依规定应系采权贵发生制，六十八、六十九两年既有支付佣金之约定，纵未支付亦应先以应付佣金列帐，待实际支付年度始予转帐，然查抗告人公司六十八、六十九两年度延至七十二年度支付佣金补开立之统一发票，显然是延后为图卸建章责任所补开者。又经销商之违章成立与否，以及抗告人公司之违章事实证据，应各别认定，不能因经销商金镒成公司之违章未成立，就否定本件之违章。至财政部 75.06.05台财税第七五二四八○号函规定，乃系针对营业税法第廿七条、第三十条之适用解释，核与本件违反税捐稽征法第四十四条，应依财政部 69.06.08 台财税第三六六三四号函规定移罚不同。据上所述，足证原审据以裁罚，核无不合，抗告人之抗告为无理由，应予驳回。
五、声请解释宪法之依据及声请人对本声请案之主张：
（一）宪法依据：
1 宪法第十五条：人民之生存权工作权及财产权应予保障。
2 宪法第十六条：人民有依法律请诉愿及诉讼之权。
3 宪法第一七○条：本宪法所称法律谓经立法院通过总统公布之法律。
4 宪法第一七二条：命令与宪法或法律抵触者无效。
5 中央法规标准法第五条第二款：关于人民之权利义务应以法律定之。
（二）声请人对本声请案之主张：
1 违背宪法保障人民之财产权：
按财产权为个人企业生存业生存所必需，对财产权为适当之保障，亦可促进个人及企业之奋发向上，使社会亦因而繁荣进步，故我国宪法特设有保障财产权之规定，人民得以主张其财产上利益之法律上之力，国家机关非依法律不得加以侵害之权利。然查本件台湾高等法院确定终局驳回裁定竟引用非法律之财政部 69.08.08 台财税第三六六三四号函行政解释而适用税捐稽征法第四十四条予以裁处巨额声请人不应负担之罚锾，明显侵害声请人宪法所保障之利益。
2 违背宪法保障人民诉讼权：
诉讼权为人民之权利，于其权利受损害时，有提起诉讼之权，法院有依照法定程序审理裁判之义务，俾人民之权利受损害者得获适当之保障，国家亦能克尽其主要责任。按法官须依法律独立审判不受任何干涉宪法第八十条定有明文，所谓法律系以法律为审判之主要依据，司法院大法官释第卅八号亦有解释。然台湾高等法院竟不依法律独立审判，竟引用非法律之财政部 68.08.08 台财税第三六六三四号函行政命令驳回声请人合法之抗告主张明显违背宪法第十六条保障人民诉讼权益。
3 违背法律适用原则：
财政部 69.08.08 台财税第三六六三四号函系行政命令非宪法第一七○条所称之法律。按行政机关适用法律发生疑义时，固可本于主管机关立场就其法条之真意予以阐明使条文规定得为适当之适用，并无创设或变更法律之效力，故其解释不得逾越立法本旨之范围。行政法院 61 年判字第一六九号判例规定甚明。又所谓法律谓经立法院通过总统公布之法律宪法一七○条，中央法规标准法第五条第二款等规定明定。台湾高等法院七十六年财抗字第八四八号驳回声请人裁定竟引用财政部逾越法条本意之行政命令，作不利声请人驳回之裁定，显然违背法律适用原则。
4 违背命令与宪法或法律抵触者无效：
按宪法第一七○条明定命令与宪法或法律抵触者无效，法律不能抵触宪法，，抵触者无效。则居于法律之下之行政法规，行政命令亦不能抵触宪法及法律，其抵触者同样无效。此为法治国家当然之理。又有司法院大法官释字第卅八号解释：“与宪法或法律抵触之命令法院得迳认为无效不予适用”可按，查财政部 69.08.08 台财税字第三六六三四号函所谓：“××木业公司销售合板予经销商蔡君，未依规定以蔡君为买受人开立统一发票，又蔡君将合板转售予客户亦未以客户为买受人开立统一发票而由××公司迳以蔡君之客户为买受人开立统一发票，应依税捐稽征法第四十四条规定论处”系属行政命令，且与税捐稽征法第四十四条处罚要件不符，明显于命令巳逾越行政法院 61 年判字第一六九号并无创设或变更法律不得逾越立法本旨之范围，从而台湾高等法院七十六年财抗字第八四八号驳回声请人所引用之财政部 69.08.08 台财字第三六六三四号函抵触宪法第一七○条应属无效。
5 违背租税法律主义与罪刑法定主义：
（1）人民有依法纳税义（宪法第十九条）行为之处罚以行为时之法律有明文规定者为限（刑法第一条）公法之适用以明文规定者为限，公法未设有明文者不得以他法之规定而类推适用（行政法院六十年判字第四一七号判例），税法为行政法规之一种，适用行为时法，如行为时并无课征之积极规定自不得对人民课征税捐，此项法律适用之基本原则不容行政官署以命令变更之（行政法院六十四年判字第四一八号判例），综上宪法、刑法判例观之，法治国家无不有“非依法律无租税”之观念，亦即租税之缴纳补税之处分均应依照法律之规定为之，何种行为构成犯罪对之应科何种刑罚须以法律明文规定，而行为之处罚则以法律有明文规定者为限，此项租税法律主义，与罪刑法定主义，原则之意义与理论基础均相同，各级财税主管机关与司法机关均有共同遵行之义务。然矧以遗憾者财税主管机关财政部违背租税法律主义与罪刑法定主义原则作扩大税捐稽征法第四十四条之释示行政命令飭令税捐稽征机关移罚在前，司法机关桃园地方法院、台湾高等法院竟亦未能注意慎用上项两原则平亭曲直既法无明文规定，应作不罚之裁罚，怎令声请人信服。
（2）按本件台湾高等法院七十六年财抗字第八四八号终局裁定所认定之事实，系以声请人所开之送货单抬头客户名称不相符合，质言之，只是两者抬头人不符而巳，纵属事实属违反行为时营业税法第二十七条、第三十条之违章，原裁罚暨终局驳回抗告裁定竟误用税捐稽征法第四十四条予以裁罚，显然违背法无明文规定不罚之原则，爰分别辩明如次：
①查营利事业对其他营利事业发生营业行为开立统一发票未依规定载明买受人名称、地址及统一编号或所载不实，经依第廿七条规定通知补正而未补正者，按统一发票金额处百分之五罚锾，其金额不得少于一千元，又开立统一发票应所记载事项而未依规定记载者，除通知改正或补正外，处伍佰元以下二千元以下之罚锾，分别为 69 年 06 月 29 日修正公布之营业税法第三十、二十七条所规定，而税捐稽征法第四十四条则早在民国 65 年 10 月 22 日公布实施，因此纵抗告人公司果有送货单之抬头人与统一发票存根联抬头人不符，亦不属税捐稽征法第四十四条所规定处罚范围，否则营业税法第廿七、三十条即无再行规范之必要，此观该营业税法增订第三十条所列之说明：“开立发票有本条所列之情节者，足以影响对进货营利事业营业税之勾稽，在实务上巳发现有严重之逃漏情形，爰增列本条罚则以资防杜”益明，是抗告人公司果有送货单抬头人与统一发票存根联抬头人不符，但未漏列金额，而系开立发票抬头人不实，应非税捐稽征法第四十四条所称：“应给予他人凭证而未给予”之违章，依据同法第一条规定：“本法未规定者依其他法律之规定”，对于发票抬头人不实应如何处罚并无规定，自应适用行为时营业税法第廿七条规定处罚，原审暨台湾高等法院终局驳回载定，未审察致造成违法之裁定，严重损害声请人权益。上项违法误裁结果即与高等法院台南分院七十六年度财抗字第六十号，对于××公司同一违章事实法理而作不罚之完全相反裁定可按。
②次查营利事业应给予他人凭证而未给予，应就其未给予凭证，经查明所漏列之金额处百分之五罚锾，固为税捐稽征法第四十四条所明定，惟查该法条之适用应以“应给予他人凭证而未给予，且有‘漏列金额’”等二项事实为前提，两者缺一应未构成该法条处罚要件，此观该条文规定甚明。又亦为前财政部长陆润康先生编著税捐稽征法解释第 57 页对该法条之适用所作之解释。本件所为裁定仅认抗告人公司所开立之送货单抬头客户名称与统一发票存根联抬头名称不符，而无漏列金额为原审不争之事实，既无漏列金额纵抬头人有所不符，应无税捐稽征法第四十四条之适用，法文规定甚详迨无置疑，原裁定不察竟曲引该法条而以裁罚，明显违背“租税法律主义”与“罪刑法定主义”原则。
③再查声请人公司原负责人张０祥先生为旅日爱国华侨，早年响应政府号召回国投资，数十年来孜孜经营，从无漏税或不法纪录，民国七十三年间曾无偿捐赠座落在桃园县观音乡厂地二公顷供当地观音国中扩建校地，仅以当时公告现值达新台币陆百万元以上，如以市价计超过新台币壹仟万元以上，曾受政府教育部长之表扬（详中国时报 74.05.17 第七版）有案。旅日期间曾为政府外交贡献心力，政府有关机关亦有案可查。今声请人公司因被不屑分子陷害，滥控漏税案，经调查局搜查所有帐证查核并无发现漏税违法证据，竟将声请人公司与经销商合订“居间介绍契约”曲指为“跳开发票”，把声请人公司草稿送货单与统一发票存根联抬头人不符（送货单均未经收货人签收 ）即认系未给予他人凭证曲引税捐稽征法第四十四条规定移送法院裁罚，桃园地方法院、台湾高等法院竟未能依法审察仍依税捐稽征法第四十四条裁处巨额新台币参仟捌佰伍拾贰万壹仟伍佰零陆元罚锾。按声请人公司并无漏税，此亦为移案机关与司法机关所共同认定不争之事实，既无漏税纵仅发票抬头人不符即科以如此严苛巨额罚锾，岂不迫使公司经营困境，倘造成数百员工失业又是社会问题。兹择录税务句刊第一三○○期财政部七十四年台诉字第四二二五号再诉愿决定书理由尾段：“‧‧‧惟有时犯行虽合于构成处罚要件，如在一般社会伦理观念上没有处罚之必要，亦不宜处罚以免苛扰”及林院长洋港先生高等法院七十六年十一月十六日在七十六年法律座谈会中曾作指示，各级法院对于案情相同或罪质相似的案件，量刑不要产生悬殊太或完全相反的判决结果。敬请采审。
六、声请解释之目的：
综上论述，台湾高等法院七十六年财抗字第八四八号终局驳回声请人抗告裁定所引用之财政部 69.08.08 台财税字第三六六三四号函行政命令适用税捐稽征法第四十四条规定裁处声请人巨额新台币三千八百五十二万一千五百零六元罚锾抵触宪法，不生效力，敬请予以解释。又本件解释有拘束本件之效力，并请即停止强制执行。
声请人：中国第一钢缆股份有限公司
原负责人：张０祥 巳病逝
继任负责人：陈０台
中华民国七十七年元月十二日

相关法条

中华民国宪法 第 19 条 ( 36.12.25 )
税捐稽征法 第 1、44 条 ( 79.01.24 )
营业税法 第 32、48 条 ( 77.05.27 )