《中國註冊會計師審計準則第1111號》應用指南

《中國註冊會計師審計準則第1111號
——就審計業務約定條款達成一致意見》
應用指南
會協〔2017〕11號
制定機關：中國中國註冊會計師協會
2017年2月28日
有效期：2017年2月28日至今

一、本準則的範圍

〈（參見本準則第一條和第二條）〉

1．只有當註冊會計師認為符合獨立性和專業勝任能力等相關職業道德要求，並且擬承接的業務具備某些特徵時，註冊會計師才能將其作為鑑證業務（包括審計業務）予以承接。《中國註冊會計師審計準則第1121號——對財務報表審計實施的質量控制》規範了註冊會計師在承接審計業務時與職業道德要求相關的並且在其控制範圍內的責任。本準則規範了在被審計單位控制範圍內的，且對註冊會計師和管理層而言有必要達成一致意見的事項（或前提條件）。

二、審計的前提條件

（一）財務報告編制基礎

〈（參見本準則第六條第一款第（一）項）〉

2．承接鑑證業務的條件之一是，《中國註冊會計師鑑證業務基本準則》中提及的標準適當，且能夠為預期使用者獲取。標準是指用於評價或計量鑑證對象的基準，當涉及列報時，還包括列報與披露的基準。適當的標準使註冊會計師能夠運用職業判斷對鑑證對象作出合理一致的評價或計量。就審計準則而言，適用的財務報告編制基礎為註冊會計師提供了用以審計財務報表（包括公允反映，如相關）的標準。

3．如果不存在可接受的財務報告編制基礎，管理層就不具有編制財務報表的恰當基礎，註冊會計師也不具有對財務報表進行審計的適當標準。在多數情況下，註冊會計師可以按照本指南第8段和第9段所述，假定適用的財務報告編制基礎是可接受的。確定財務報告編制基礎的可接受性

4．在確定編制財務報表所採用的財務報告編制基礎的可接受性時，註冊會計師需要考慮下列相關因素：

（1）被審計單位的性質（例如，被審計單位是商業企業、公共部門實體還是非營利組織）；

（2）財務報表的目的（例如，編制財務報表是用於滿足廣大財務報表使用者共同的財務信息需求，還是用於滿足財務報表特定使用者的財務信息需求）；

（3）財務報表的性質（例如，財務報表是整套財務報表還是單一財務報表）；

（4）法律法規是否規定了適用的財務報告編制基礎。

5．許多財務報表使用者不能要求「量身定做」財務報表，以滿足其特定的財務信息需求。儘管不能滿足財務報表特定使用者的所有信息需求，但廣大財務報表使用者仍存在共同的財務信息需求。按照某一財務報告編制基礎編制，旨在滿足廣大財務報表使用者共同的財務信息需求的財務報表，稱為通用目的財務報表。

6．按照特殊目的編制基礎編制的財務報表，稱為特殊目的財務報表，旨在滿足財務報表特定使用者的財務信息需求。對於特殊目的財務報表，預期財務報表使用者對財務信息的需求決定適用的財務報告編制基礎。《中國註冊會計師審計準則第1601號——對按照特殊目的編制基礎編制的財務報表審計的特殊考慮》規範了如何確定旨在滿足財務報表特定使用者財務信息需求的財務報告編制基礎的可接受性。

7．在承接審計業務後，註冊會計師可能發現，適用的財務報告編制基礎存在的缺陷表明該編制基礎是不可接受的。如果法律法規規定採用該財務報告編制基礎，本準則第十九條和第二十條的規定適用。如果法律法規未規定採用該財務報告編制基礎，管理層可能決定採用另一種可接受的財務報告編制基礎。在這種情況下，由於以前達成一致意見的業務約定條款不再準確，根據本準則第十六條的規定，註冊會計師應當與管理層就新的審計業務約定條款達成一致意見，以反映財務報告編制基礎的變更。

通用目的編制基礎

8．如果財務報告準則由經授權或獲得認可的準則制定機構制定和發布，供某類實體使用，只要這些機構遵循一套既定和透明的程序（包括認真研究和仔細考慮廣大利益相關者的觀點），則認為財務報告準則對於這類實體編制通用目的財務報表是可接受的。這些財務報告準則的例子有：

（1）國際會計準則理事會發布的國際財務報告準則；

（2）國際公共部門會計準則理事會發布的國際公共部門會計準則；

（3）某一國家或地區經授權或獲得認可的準則制定機構，在遵循一套既定和透明的程序（包括認真研究和仔細考慮廣大利益相關者的觀點）的基礎上發布的會計準則。

在規範通用目的財務報表編制的法律法規中，這些財務報告準則通常被界定為適用的財務報告編制基礎。

法律法規規定的財務報告編制基礎

9．根據本準則第六條第一款第（一）項的規定，註冊會計師需要確定管理層在編制財務報表時採用的財務報告編制基礎是否是可接受的。法律法規可能為某類實體規定了在編制通用目的財務報表時採用的財務報告編制基礎。通常情況下，註冊會計師認為這種財務報告編制基礎對這類實體編制通用目的財務報表是可接受的，除非有跡象表明不可接受。如果認為財務報告編制基礎是不可接受的，則註冊會計師需要遵守本準則第十九條和第二十條的規定。

不存在準則制定機構或法律法規未規定財務報告編制基礎的國家或地區

10．如果某一國家或地區不存在經授權或獲得認可的準則制定機構，或者法律法規未規定採用的財務報告編制基礎，當被審計單位在該國家或地區註冊或經營時，管理層需要確定在編制財務報表時採用的財務報告編制基礎。本指南附錄3為在這種情況下確定財務報告編制基礎的可接受性提供了指引。

（二）就管理層的責任達成一致意見〈（參見本準則第六條第一款第（二）〉項和第二款）

11．按照審計準則的規定執行審計工作的前提是管理層已認可並理解其承擔本準則第六條第二款規定的責任。審計準則並不超越法律法規對這些責任的規定。然而，獨立審計的理念要求註冊會計師不對財務報表的編制或被審計單位的相關內部控制承擔責任，並要求註冊會計師合理預期能夠獲取審計所需要的信息（在管理層能夠提供或獲取的信息範圍內）。因此，管理層認可並理解其責任，這一前提對執行獨立審計工作是至關重要的。為避免誤解，在按照本準則第九條至第十二條的規定就審計業務約定條款達成一致意見並予以記錄的過程中，註冊會計師需要與管理層就管理層認可並理解其責任達成一致意見。

12．財務報告責任如何在管理層和治理層之間劃分，因被審計單位的資源（如人員素質和數量）和組織結構、相關法律法規的規定以及管理層和治理層在被審計單位各自角色的不同而不同。在大多數情況下，管理層負責執行，而治理層負責監督管理層。在某些情況下，治理層負有批准財務報表或監督與財務報告相關的內部控制的責任。在大型實體或公眾利益實體中，治理層下設的組織，如審計委員會，可能負有某些監督責任。

13．按照《中國註冊會計師審計準則第1341號——書面聲明》的規定，註冊會計師應當要求管理層就其已履行某些責任提供書面聲明。因此，註冊會計師需要獲取針對管理層責任的書面聲明、其他審計準則要求的書面聲明，以及在必要時需要獲取用於支持其他審計證據（用以支持財務報表或者一項或多項具體認定）的書面聲明。註冊會計師需要使管理層意識到這一點。

14．如果管理層不認可其責任，或不同意提供書面聲明，註冊會計師將不能獲取充分、適當的審計證據。在這種情況下，註冊會計師承接此類審計業務是不恰當的，除非法律法規另有規定。如果法律法規要求承接此類審計業務，註冊會計師可能需要向管理層解釋這種情況的重要性及其對審計報告的影響。

財務報表的編制〈（參見本準則第六條第二款第（一）項）〉

15．大多數財務報告編制基礎包括與財務報表列報相關的要求，對於這些財務報告編制基礎，在提到「按照適用的財務報告編制基礎編制財務報表」時，編制包括列報。實現公允列報的報告目標非常重要，因而在需要與管理層達成一致意見的執行審計工作的前提中需要特別提及公允列報，或需要特別提及管理層負有確保財務報表根據財務報告編制基礎編制並使其實現公允反映的責任。

內部控制〈（參見本準則第六條第二款第（二）項）〉

16．管理層設計、執行和維護必要的內部控制，以使編制的財務報表不存在由於舞弊或錯誤導致的重大錯報。由於內部控制的固有限制，無論其如何有效，也只能合理保證被審計單位實現其財務報告目標。

17．註冊會計師按照審計準則的規定執行的獨立審計工作，不能代替管理層維護編制財務報表所需要的內部控制。因此，註冊會計師需要就管理層認可並理解其與內部控制有關的責任與管理層達成共識。然而，註冊會計師根據本準則第六條第二款第（二）項的規定與管理層就此達成一致意見，並不意味着註冊會計師將會發現由管理層維護的內部控制已實現其目標或不存在缺陷。

18．管理層負責確定對編制財務報表而言必要的內部控制。「內部控制」這一術語涵蓋了在控制要素範疇內的一系列廣泛的活動。控制要素包括控制環境、風險評估過程、信息系統（包括與財務報告相關的業務流程）與溝通、控制活動和對控制的監督。然而，這種劃分方法未必能夠反映出某一特定實體是如何設計、執行並維護其內部控制，或如何劃分特定要素的。某實體的內部控制（尤其是會計賬簿和記錄或會計系統）將反映管理層的需求、業務的複雜程度、該實體所面臨風險的性質以及相關法律法規的規定。

19．法律法規可能涉及管理層對會計賬簿和記錄或會計系統的適當性所負的責任。在某些情況下，實務操作中可能將會計賬簿和記錄或會計系統與內部控制或控制予以區分。根據本指南第18段所述，會計賬簿和記錄或會計系統是內部控制必要的組成部分，因此，本準則第六條第二款第（二）項在對管理層的責任進行說明時並未特別提及會計賬簿和記錄或會計系統。為避免誤解，註冊會計師可能需要向管理層解釋其所負責任的範圍。

其他的信息〈（參見本準則第六條第二款第（三）項）〉

19a．本準則涉及到註冊會計師出於審計目的可能要求管理層提供一些其他的信息。這些其他的信息可能包括與《中國註冊會計師審計準則第1521號——註冊會計師對其他信息的責任》規定的其他信息相關的事項（如適用）。當註冊會計師預期將在審計報告日後獲取其他信息時，審計業務約定條款也可能確認註冊會計師對這些其他信息的責任。例如，如果註冊會計師得出結論認為審計報告日後獲取的其他信息存在重大錯報，則需要採取適當或必要的措施（如適用）。

對小型被審計單位的特殊考慮〈（參見本準則第六條第一款第（二）項）〉

20．管理層和註冊會計師就審計業務約定條款達成一致意見的目的之一是避免雙方對各自的責任產生誤解。例如，如果第三方協助管理層編制財務報表，註冊會計師可能需要提醒管理層，按照適用的財務報告編制基礎編制財務報表仍是管理層的責任。

三、就審計業務約定條款達成的一致意見

（一）就審計業務約定條款達成一致意見

〈（參見本準則第九條）〉

21．在就審計業務約定條款達成一致意見時，管理層和治理層擔任的角色取決於被審計單位的治理結構和相關法律法規的規定。

（二）審計業務約定書或其他形式的書面協議

〈（參見本準則第十條和第十一條）〉

22．在審計工作開始前，註冊會計師向被審計單位致送審計業務約定書，有助於避免管理層對審計產生誤解，這符合被審計單位和註冊會計師雙方的利益。法律法規可能對審計工作的目標和範圍以及管理層和註冊會計師的責任（即本準則第十條所規定的事項）作出詳細的規定。在這些情況下，儘管本準則第十一條允許註冊會計師在審計業務約定書中只提及適用的法律法規以及管理層認可並理解其負有本準則第六條第二款所規定的責任的事實，註冊會計師仍然可能認為，為提醒管理層而需要在審計業務約定書中列明本準則第十條所規定的事項。

審計業務約定書的格式和內容

23．審計業務約定書的格式和內容可能因被審計單位而異。審計業務約定書中包括的有關註冊會計師責任的信息，可根據《中國註冊會計師審計準則第1101號——註冊會計師的總體目標和審計工作的基本要求》的規定確定。本準則第六條第二款和第十二條規範了如何描述管理層的責任。除本準則第十條要求列明的事項外，審計業務約定書還可能包括下列主要方面：

（1）詳細說明審計工作的範圍，包括提及適用的法律法規、審計準則，以及註冊會計師協會發布的職業道德守則和其他公告；

（2）對審計業務結果的其他溝通形式；

（3）關於註冊會計師按照《中國註冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關鍵審計事項》的規定，在審計報告中溝通關鍵審計事項的要求；

（4）說明由於審計和內部控制的固有限制，即使審計工作按照審計準則的規定得到恰當的計劃和執行，仍不可避免地存在某些重大錯報未被發現的風險；

（5）計劃和執行審計工作的安排，包括審計項目組的構成；

（6）管理層確認將提供書面聲明〈（參見本指南第13段）〉；

（7）管理層同意向註冊會計師及時提供財務報表草稿和其他所有附帶信息，以使註冊會計師能夠按照預定的時間表完成審計工作；

（8）管理層同意告知註冊會計師在審計報告日至財務報表報出日之間注意到的可能影響財務報表的事實；

（9）收費的計算基礎和收費安排；

（10）管理層確認收到審計業務約定書並同意其中的條款。

23a．當註冊會計師未被要求溝通關鍵審計事項時，在審計業務約定條款中提及在審計報告中溝通關鍵審計事項的可能性也可能是有幫助的。在某些國家或地區，註冊會計師可能有必要提及該可能性，以保留在審計報告中溝通關鍵審計事項的能力。

24．如果情況需要，審計業務約定書也可列明下列內容：

（1）在某些方面對利用其他註冊會計師和專家工作的安排；

（2）對審計涉及的內部審計人員和被審計單位其他員工工作的安排；

（3）在首次審計的情況下，與前任註冊會計師（如存在）溝通的安排；

（4）說明對註冊會計師責任可能存在的限制；

（5）註冊會計師與被審計單位之間需要達成進一步協議的事項；

（6）向其他機構或人員提供審計工作底稿的義務。

本指南附錄1和附錄2列示了審計業務約定書的參考格式。

組成部分的審計

25．如果母公司的註冊會計師同時也是組成部分註冊會計師，需要考慮下列因素，決定是否向組成部分單獨致送審計業務約定書：

（1）組成部分註冊會計師的委託人；

（2）是否對組成部分單獨出具審計報告；

（3）與審計委託相關的法律法規的規定；

（4）母公司占組成部分的所有權份額；

（5）組成部分管理層相對於母公司的獨立程度。

法律法規規定的管理層的責任〈（參見本準則第十一條和第十二條）〉

26．在本指南第22段和第27段所述的情況下，如果認為沒有必要在審計業務約定書中列明某些條款，註冊會計師仍需根據本準則第十一條的規定，獲取管理層認可並理解其負有本準則第六條第二款規定的責任的書面協議。然而，根據本準則第十二條的規定，如果法律法規規定的管理層的責任與本準則第六條第二款的規定在效果上是等同的，則書面協議中可以使用法律法規中的措辭。

對公共部門實體的特殊考慮

27．規範公共部門審計的法律法規通常對註冊會計師的委任作出規定，並說明註冊會計師的責任和權力，包括接觸被審計單位的記錄和其他信息的權力。如果法律法規已對審計業務約定條款作出足夠詳細的規定，註冊會計師仍可能認為簽訂與本準則第十一條的規定相比更全面的審計業務約定書是有益的。

四、連續審計

〈（參見本準則第十三條）〉

28．註冊會計師可以決定不在每期都致送新的審計業務約定書或其他書面協議。然而，下列因素可能導致註冊會計師修改審計業務約定條款或提醒被審計單位注意現有的業務約定條款：

（1）有跡象表明被審計單位誤解審計目標和範圍；

（2）需要修改約定條款或增加特別條款；

（3）被審計單位高級管理人員近期發生變動；

（4）被審計單位所有權發生重大變動；

（5）被審計單位業務的性質或規模發生重大變化；

（6）法律法規的規定發生變化；

（7）編制財務報表採用的財務報告編制基礎發生變更；

（8）其他報告要求發生變化。

五、審計業務約定條款的變更

變更審計業務約定條款的要求〈（參見本準則第十四條）〉

29．被審計單位可能由於下列事項要求註冊會計師變更審計業務約定條款：

（1）環境變化對審計服務的需求產生影響；

（2）對原來要求的審計業務的性質存在誤解；

（3）無論是管理層施加的還是其他情況引起的審計範圍受到限制。

根據本準則第十四條的規定，註冊會計師應當考慮要求變更審計業務約定條款的理由是否合理，特別是審計範圍存在限制的影響。

30．由於環境變化導致對審計服務的需求產生影響，或對原來要求的審計業務性質存在誤解可以認為是被審計單位要求變更審計業務約定條款的合理理由。

31．相反，如果有跡象表明變更審計業務約定條款的要求與錯誤的、不完整的或不能令人滿意的信息有關，該變更不能認為是合理的。例如，如果註冊會計師不能就應收款項獲取充分、適當的審計證據，而被審計單位要求將審計業務變更為審閱業務，以避免註冊會計師發表保留意見或無法表示意見，則該變更是不合理的。

變更為審閱業務或相關服務業務的要求〈（參見本準則第十五條）〉

32．在同意將審計業務變更為審閱業務或相關服務業務前，接受委託按照審計準則執行審計工作的註冊會計師，除考慮本指南第29段至第31段提及的事項外，可能還需要評估變更業務對法律責任或業務約定的影響。

33．如果註冊會計師認為將審計業務變更為審閱業務或相關服務業務具有合理理由，截至變更日已執行的審計工作可能與變更後的業務相關，然而，註冊會計師需要執行的工作和出具的報告要與變更後的業務相匹配。為避免引起報告使用者的誤解，對相關服務業務出具的報告不應提及下列事項：

（1）原審計業務；

（2）在原審計業務中已執行的程序。

只有將審計業務變更為執行商定程序業務，註冊會計師才可在報告中提及已執行的程序。

六、業務承接時的其他考慮

（一）相關部門對財務報告準則的補充規定

〈（參見本準則第十八條）〉

34．如果相關部門對涉及財務會計的事項作出補充規定，從運用審計準則的角度看，適用的財務報告編制基礎既包括被認可的財務報告編制基礎，也包括這些補充規定，但前提是這些補充規定與被認可的財務報告編制基礎不存在衝突。例如，相關部門規定了除企業會計準則要求之外的其他披露，或縮小了在企業會計準則中可作出選擇的範圍。

（二）相關部門對財務報告編制基礎的規定——影響業務承接的其他事項

〈（參見本準則第十九條）〉

35．相關部門可能規定審計意見中使用「財務報表在所有重大方面按照［適用的財務報告編制基礎］編制，公允反映了……」等措辭，而註冊會計師認為相關部門規定的財務報告編制基礎是不可接受的，在這種情況下，審計報告中使用的規定的措辭可能與審計準則的要求存在明顯不一致〈（參見本準則第二十一條）〉。

（三）相關部門對審計報告的規定

〈（參見本準則第二十一條）〉

36．按照審計準則的要求，除非註冊會計師遵守了與審計工作相關的所有審計準則，否則不應聲稱遵守了審計準則。如果相關部門規定的審計報告的結構或措辭與審計準則要求的明顯不一致，並且註冊會計師認為在審計報告中作出的補充解釋不能減輕可能的誤解，註冊會計師可以考慮在審計報告中聲明沒有按照審計準則的規定執行審計工作。

對公共部門實體的特殊考慮

37．在公共部門領域，法律法規可能對公共部門審計提出具體要求。例如，如果被審計單位試圖限制審計範圍，接受委託的註冊會計師可能需要直接向監管機構報告。

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附錄

附錄1：審計業務約定書參考格式（合同式）

〈（參見本指南第23段和第24段）〉

本附錄為註冊會計師對按照企業會計準則編制的通用目的財務報表進行審計提供了審計業務約定書的參考格式。本約定書不具有強制性，僅作為一種指引，註冊會計師可結合本準則中概述的考慮事項使用。本約定書是針對單個報告期間的財務報表審計而起草的，並且需要根據具體要求和情況作出修改。如果擬用於連續審計〈（參見本準則第十三條）〉，則需要予以修改。就擬議的審計業務約定書是否適用，註冊會計師可尋求法律建議。

審計業務約定書

甲方：ABC 股份有限公司

乙方：××會計師事務所

茲由甲方委託乙方對20×1年度財務報表進行審計，經雙方協商，達成以下約定：

一、審計的目標和範圍

1．乙方接受甲方委託，對甲方按照企業會計準則編制的20×1年12月31日的資產負債表，20×1年度的利潤表、現金流量表、所有者權益（或股東權益）變動表以及相關財務報表附註（以下統稱財務報表）進行審計。

2．乙方審計工作的目標是對財務報表整體是否不存在由於舞弊或錯誤導致的重大錯報獲取合理保證，並出具包含審計意見的審計報告。合理保證是高水平的保證，但並不能保證按照審計準則執行的審計在某一重大錯報存在時總能發現。錯報可能由於舞弊或錯誤導致，如果合理預期錯報單獨或匯總起來可能影響財務報表使用者依據財務報表作出的經濟決策，則通常認為錯報是重大的。

3．乙方通過執行審計工作，對財務報表的下列方面發表審計意見：

（1）財務報表是否在所有重大方面按照企業會計準則的規定編制；

（2）財務報表是否在所有重大方面公允反映了甲方20×1年12月31日的財務狀況以及20×1年度的經營成果和現金流量。

二、甲方的責任

1．根據《中華人民共和國會計法》及《企業財務會計報告條例》，甲方及甲方負責人有責任保證會計資料的真實性和完整性。因此，甲方管理層有責任妥善保存和提供會計記錄（包括但不限於會計憑證、會計賬簿及其他會計資料），這些記錄必須真實、完整地反映甲方的財務狀況、經營成果和現金流量。

2．按照企業會計準則的規定編制和公允列報財務報表是甲方管理層的責任，這種責任包括：（1）按照企業會計準則的規定編制財務報表，並使其實現公允反映；（2）設計、執行和維護必要的內部控制，以使財務報表不存在由於舞弊或錯誤導致的重大錯報。

3．在編制財務報表時，甲方管理層負責評估甲方的持續經營能力，必須時披露與持續經營相關的事項，並運用持續經營假設，除非管理層計劃清算、終止運營或別無其他現實的選擇。甲方治理層負責監督甲方的財務報告過程。

4．及時為乙方的審計工作提供與審計有關的所有記錄、文件和所需的其他的信息（在20×2年×月×日之前提供審計所需的全部資料，如果在審計過程中需要補充資料，亦應及時提供），並保證所提供資料的真實性和完整性。

5．確保乙方不受限制地接觸其認為必要的甲方內部人員和其他相關人員。

［下段適用於集團財務報表審計業務，使用時需根據客戶/約定項目的特定情況修改，如果加入此段，應相應修改本約定書第一項關於業務範圍的表述，並調整下面其他條款的編號。］

［6．為滿足乙方對甲方合併財務報表發表審計意見的需要，甲方須確保：

乙方和對組成部分財務信息執行相關工作的組成部分註冊會計師之間的溝通不受任何限制。

乙方及時獲悉組成部分註冊會計師與組成部分治理層和管理層之間的重要溝通（包括就值得關注的內部控制缺陷進行的溝通）。

乙方及時獲悉組成部分治理層和管理層與監管機構就與財務信息有關的事項進行的重要溝通。

在乙方認為必要時，允許乙方接觸組成部分的信息、組成部分管理層或組成部分註冊會計師（包括組成部分註冊會計師的工作底稿），並允許乙方對組成部分的財務信息執行相關工作。］

6．甲方管理層對其作出的與審計有關的聲明予以書面確認。

7．為乙方派出的有關工作人員提供必要的工作條件和協助，乙方將於外勤工作開始前提供主要事項清單。

8．按照本約定書的約定及時足額支付審計費用以及乙方人員在審計期間的交通、食宿和其他相關費用。

9．乙方的審計不能減輕甲方及甲方管理層的責任。

三、乙方的責任

1．乙方按照中國註冊會計師審計準則（以下簡稱審計準則）的規定執行審計工作。審計準則要求註冊會計師遵守中國註冊會計師職業道德守則。在執行審計的過程中，乙方需要運用職業判斷，保持職業懷疑。

2．乙方識別和評估由於舞弊或錯誤導致的財務報表重大錯報風險，設計和實施審計程序以應對這些風險，並獲取充分、適當的審計證據，作為發表審計意見的基礎。由於舞弊可能涉及串通、偽造、故意遺漏、虛假陳述或凌駕於內部控制之上，未能發現由於舞弊導致的重大錯報的風險高於未能發現由於錯誤導致的重大錯報的風險。

3．乙方了解與審計相關的內部控制，以設計恰當的審計程序，但目的並非對內部控制的有效性發表意見^[1]。

4．乙方評價管理層選用會計政策的恰當性和作出會計估計及相關披露的合理性。

5．乙方對甲方管理層使用持續經營假設的恰當性得出結論。同時，根據獲取的審計證據，就可能導致對甲方持續經營能力產生重大疑慮的事項或情況是否存在重大不確定性得出結論。如果乙方得出結論認為存在重大不確定性，應當在審計報告中提請報表使用者注意財務報表中的相關披露；如果披露不充分，乙方應當發表非無保留意見。

乙方的結論基於截至審計報告日可獲得的信息。然而，未來的事項或情況可能導致甲方不能持續經營。

6．乙方評價財務報表的總體列報、結構和內容（包括披露），並評價財務報表是否公允反映相關交易和事項。

［下段適用於集團財務報表審計業務，使用時需根據客戶/約定項目的特定情況修改，如果加入此段，應相應修改本約定書第一項關於業務範圍的表述，並調整下面其他條款的編號。］

［7．對不由乙方執行相關工作的組成部分財務信息，乙方不單獨出具報告；有關的責任由對該組成部分執行相關工作的組成部分註冊會計師及其所在的會計師事務所承擔。］

7．乙方從與甲方治理層溝通過的事項中，確定對本期財務報表審計最為重要的事項（關鍵審計事項），並在審計報告中描述這些事項（如適用）。這些事項的應對以對財務報表整體進行審計並形成審計意見為背景，乙方不對這些事項單獨發表意見。

8．在審計過程中，乙方若發現甲方存在乙方認為值得關注的內部控制缺陷，應以書面形式向甲方治理層或管理層通報。但乙方通報的各種事項，並不代表已全面說明所有可能存在的缺陷或已提出所有可行的改進建議。甲方在實施乙方提出的改進建議前應全面評估其影響。未經乙方書面許可，甲方不得向任何第三方提供乙方出具的溝通文件，除非法律法規另有要求。

9．由於審計和內部控制的固有限制，即使按照審計準則的規定適當地計劃和執行審計工作，仍無法避免財務報表的某些重大錯報可能未被乙方發現的風險。

10．按照約定時間完成審計工作，出具審計報告。乙方應於20×2年×月×日前出具審計報告。

11．除下列情況外，乙方應當對執行業務過程中知悉的甲方信息予以保密：（1）法律法規允許披露，並取得甲方的授權；（2）根據法律法規的要求，為法律訴訟、仲裁準備文件或提供證據，以及向監管機構報告發現的違法行為；（3）在法律法規允許的情況下，在法律訴訟、仲裁中維護自己的合法權益；（4）接受註冊會計師協會或監管機構的執業質量檢查，答覆其詢問和調查；（5）法律法規、執業準則和職業道德規範規定的其他情形。

四、審計收費

1．本次審計服務的收費是以乙方各級別工作人員在本次工作中所耗費的時間為基礎計算的。乙方預計本次審計服務的費用總額為人民幣×萬元。

2．甲方應於本約定書籤署之日起×日內支付×%的審計費用，其餘款項於［審計報告草稿完成日］結清。

3．如果由於無法預見的原因，致使乙方從事本約定書所涉及的審計服務實際時間較本約定書籤訂時預計的時間有明顯增加或減少時，甲乙雙方應通過協商，相應調整本部分第1段所述的審計費用。

4．如果由於無法預見的原因，致使乙方人員抵達甲方的工作現場後，本約定書所涉及的審計服務中止，甲方不得要求退還預付的審計費用；如上述情況發生於乙方人員完成現場審計工作，並離開甲方的工作現場之後，甲方應另行向乙方支付人民幣×元的補償費，該補償費應於甲方收到乙方的收款通知之日起×日內支付。

5．與本次審計有關的其他費用（包括交通費、食宿費等）由甲方承擔。

五、審計報告和審計報告的使用

1．乙方按照中國註冊會計師審計準則規定的格式和類型出具審計報告。

2．乙方向甲方致送審計報告一式×份。

3．甲方在提交或對外公布乙方出具的審計報告及其後附的已審計財務報表時，不得對其進行修改。當甲方認為有必要修改會計數據、報表附註和所作的說明時，應當事先通知乙方，乙方將考慮有關的修改對審計報告的影響，必要時，將重新出具審計報告。

六、本約定書的有效期間

本約定書自簽署之日起生效，並在雙方履行完畢本約定書約定的所有義務後終止。但其中第三項第11段、第四、五、七、八、九、十項並不因本約定書終止而失效。

七、約定事項的變更

如果出現不可預見的情況，影響審計工作如期完成，或需要提前出具審計報告，甲、乙雙方均可要求變更約定事項，但應及時通知對方，並由雙方協商解決。

八、終止條款

1．如果根據乙方的職業道德及其他有關專業職責、適用的法律法規或其他任何法定的要求，乙方認為已不適宜繼續為甲方提供本約定書約定的審計服務，乙方可以採取向甲方提出合理通知的方式終止履行本約定書。

2．在本約定書終止的情況下，乙方有權就其於終止之日前對約定的審計服務項目所做的工作收取合理的費用。

九、違約責任

甲、乙雙方按照《中華人民共和國合同法》的規定承擔違約責任。

十、適用法律和爭議解決

本約定書的所有方面均應適用中華人民共和國法律進行解釋並受其約束。本約定書履行地為乙方出具審計報告所在地，因本約定書引起的或與本約定書有關的任何糾紛或爭議（包括關於本約定書條款的存在、效力或終止，或無效之後果），雙方協商確定採取以下第_____種方式予以解決：

（1）向有管轄權的人民法院提起訴訟；

（2）提交×仲裁委員會仲裁。

十一、雙方對其他有關事項的約定

本約定書一式兩份，甲、乙雙方各執一份，具有同等法律效力。

ABC 股份有限公司（蓋章）		××會計師事務所（蓋章）
授權代表：（簽名並蓋章）		授權代表：（簽名並蓋章）
20××年×月×日		20××年×月×日

附錄2：審計業務約定書參考格式（信函式）

〈（參見本指南第23段和第24段）〉

本附錄為註冊會計師對按照企業會計準則編制的通用目的財務報表進行審計提供了審計業務約定書的參考格式。本約定書不具有強制性，僅作為一種指引，註冊會計師可結合本準則中概述的考慮事項使用。本約定書是針對單個報告期間的財務報表審計而起草的，並且需要根據具體要求和情況作出修改。如果擬用於連續審計〈（參見本準則第十三條）〉，則需要予以修改。就擬議的審計業務約定書是否適用，註冊會計師可尋求法律建議。

ABC 股份有限公司
管理層或治理層的適當代表：

一、審計的目標和範圍

貴方要求我方審計 ABC 股份有限公司（以下簡稱 ABC 公司）按照企業會計準則編制的20×1年12月31日的資產負債表，20×1年度的利潤表、現金流量表、所有者權益（或股東權益）變動表以及相關財務報表附註（以下統稱財務報表）。我方很高興通過本業務約定書確認我方已承接和了解該項審計業務。

我方審計工作的目標是對財務報表整體是否不存在由於舞弊或錯誤導致的重大錯報獲取合理保證，並出具包含審計意見的審計報告。合理保證是高水平的保證，但並不能保證按照審計準則執行的審計在某一重大錯報存在時總能發現。錯報可能由於舞弊或錯誤導致，如果合理預期錯報單獨或匯總起來可能影響財務報表使用者依據財務報表作出的經濟決策，則通常認為錯報是重大的。

我方通過執行審計工作，對財務報表的下列方面發表審計意見：（1）財務報表是否在所有重大方面按照企業會計準則的規定編制；（2）財務報表是否在所有重大方面公允反映了 ABC 公司20×1年12月31日的財務狀況以及20×1年度的經營成果和現金流量。

二、註冊會計師的責任

1．我方按照中國註冊會計師審計準則（以下簡稱審計準則）的規定執行審計工作。審計準則要求我方遵守中國註冊會計師職業道德守則。在執行審計的過程中，我方需要運用職業判斷，保持職業懷疑。

2．我方識別和評估由於舞弊或錯誤導致的財務報表重大錯報風險，設計和實施審計程序以應對這些風險，並獲取充分、適當的審計證據，作為發表審計意見的基礎。由於舞弊可能涉及串通、偽造、故意遺漏、虛假陳述或凌駕於內部控制之上，未能發現由於舞弊導致的重大錯報的風險高於未能發現由於錯誤導致的重大錯報的風險。

3．我方了解與審計相關的內部控制，以設計恰當的審計程序，但目的並非對內部控制的有效性發表意見。^[1]

4．我方評價管理層選用會計政策的恰當性和作出會計估計及相關披露的合理性。

5．我方對貴方管理層使用持續經營假設的恰當性得出結論。同時，根據獲取的審計證據，就可能導致對 ABC 公司持續經營能力產生重大疑慮的事項或情況是否存在重大不確定性得出結論。如果我方得出結論認為存在重大不確定性，應當在審計報告中提請報表使用者注意財務報表中的相關披露；如果披露不充分，我方應當發表非無保留意見。我方的結論基於截至審計報告日可獲得的信息。然而，未來的事項或情況可能導致 ABC 公司不能持續經營。

6．我方評價財務報表的總體列報、結構和內容（包括披露），並評價財務報表是否公允反映相關交易和事項。

7．我方從與貴方治理層溝通過的事項中，確定對本期財務報表審計最為重要的事項（關鍵審計事項），並在審計報告中描述這些事項（如適用）。這些事項的應對以對財務報表整體進行審計並形成審計意見為背景，我方不對這些事項單獨發表意見。

8．在審計過程中，我方若發現存在我方認為值得關注的內部控制缺陷，應以書面形式向貴方治理層或管理層通報。但我方通報的各種事項，並不代表已全面說明所有可能存在的缺陷或已提出所有可行的改進建議。貴方在實施我方提出的改進建議前應全面評估其影響。未經我方書面許可，貴方不得向任何第三方提供我方出具的溝通文件。

9．由於審計和內部控制的固有限制，即使按照審計準則的規定適當地計劃和執行審計工作，仍無法避免財務報表的某些重大錯報可能未被我方發現的風險。

10．按照約定時間完成審計工作，出具審計報告。我方應於20×2年×月×日前出具審計報告。

11．除下列情況外，我方應當對執行業務過程中知悉的貴方信息予以保密：（1）法律法規允許披露，並取得甲方的授權；（2）根據法律法規的要求，為法律訴訟、仲裁準備文件或提供證據，以及向監管機構報告發現的違法行為；（3）在法律法規允許的情況下，在法律訴訟、仲裁中維護自己的合法權益；（4）接受註冊會計師協會或監管機構的執業質量檢查，答覆其詢問和調查；（5）法律法規、執業準則和職業道德規範規定的其他情形。

三、管理層的責任

我方執行審計工作的前提是貴方已認可並理解應當承擔下列責任：

（一）按照企業會計準則的規定編制財務報表，並使其實現公允反映；

（二）設計、執行和維護必要的內部控制，以使財務報表不存在由於舞弊或錯誤導致的重大錯報；

（三）向我方提供下列必要的工作條件：

1．允許我方接觸與編制財務報表相關的所有信息，如記錄、文件和其他事項；

2．向我方提供審計所需的其他的信息；

3．允許我方在獲取審計證據時不受限制地接觸我方認為必要的 ABC 公司內部人員和其他相關人員。

在編制財務報表時，貴方管理層負責評估 ABC 公司的持續經營能力，披露與持續經營相關的事項（如適用），並運用持續經營假設，除非管理層計劃清算、終止運營或別無其他現實的選擇。貴方治理層負責監督管理層的財務報告過程。

作為審計流程的一部分，我方將要求貴方對作出的與審計有關的聲明予以書面確認。

我方期待在審計過程中與貴方員工進行通力合作。

四、其他相關信息

［插入其他信息，如收費安排、計費方法和其他特定條款（如適用）。］

五、審計報告

我方按照中國註冊會計師審計準則規定的格式和類型出具審計報告。

本約定書一式兩份，如果貴方完全接受本業務約定書的條款，謹請在本業務約定書上簽名並蓋章，並將其中一份經簽名並蓋章的約定書交回我方。如果貴方對本業務約定書的條款尚有疑問，或者希望對某些條款進行進一步的討論，請隨時與我方聯繫。

ABC 股份有限公司（蓋章）		××會計師事務所（蓋章）
授權代表：（簽名並蓋章）		授權代表：（簽名並蓋章）
20××年×月×日		20××年×月×日

附錄3：確定通用目的編制基礎的可接受性

〈（參見本指南第10段）〉

在某些國家或地區，不存在經授權或獲得認可的準則制定機構，或者法律法規未規定財務報告編制基礎。本附錄為在這種情況下確定財務報告編制基礎的可接受性提供指引。

1．正如本指南第10段的解釋，如果某一國家或地區不存在經授權或獲得認可的準則制定機構，或者法律法規未規定採用的財務報告編制基礎，當被審計單位在該國家或地區註冊或經營時，管理層需要確定在編制財務報表時採用的財務報告編制基礎。在這些國家或地區，通常的做法是使用本指南第8段所描述的某一準則制定機構制定的財務報告準則。

2．值得指出的是，可能在某一國家或地區存在着既定的會計慣例，這些會計慣例被普遍認為是在該國家或地區內經營的某些被審計單位在編制通用目的財務報表時採用的財務報告編制基礎。如果採用這種財務報告編制基礎，按照本準則第六條第一款第（一）項的規定，註冊會計師應當確定這些會計慣例綜合起來能否視為構成編制通用目的財務報表適用的財務報告編制基礎。如果會計慣例在某一國家或地區已得到廣泛使用，則該國家或地區的會計職業界可能已經考慮過該財務報告編制基礎的可接受性，而註冊會計師不必再考慮。另外的情況是，通過考慮會計慣例是否表現出適用的財務報告編制基礎通常表現出的特徵（見下文第3段），或通過將會計慣例與現有可接受的財務報告編制基礎進行比較（見下文第4段），註冊會計師可以確定會計慣例的可接受性。

3．為使財務報表提供的信息對預期使用者有用，可接受的財務報告編制基礎通常表現出下列特徵：

（一）相關性：指財務報表提供的信息與被審計單位的性質和財務報表的目的相關。例如，對於一家編制通用目的財務報表的企業，根據信息是否滿足廣大財務報表使用者在作出經濟決策時對共同財務信息的需求來對相關性進行評估。這些財務信息需求通常是通過對該企業的財務狀況、經營成果和現金流量進行列報而得到滿足的。

（二）完整性：指能夠影響依據財務報表得出的結論的交易、事項、賬戶餘額和披露不存在遺漏。

（三）可靠性：指財務報表提供的信息反映了事項和交易的經濟實質而非只是其法律形式（如適用），並且在相似的情況下使用這些信息，將會得出合理一致的評價、計量、列報與披露。

（四）中立性：指在財務報表中提供的信息不存在偏向。

（五）可理解性：指財務報表中的信息清晰、易於理解，且不會產生嚴重的理解分歧。

4．註冊會計師可能決定將會計慣例與現有可接受的財務報告編制基礎的規定進行比較。例如，註冊會計師可能將會計慣例與國際財務報告準則進行比較。對小型被審計單位的審計而言，註冊會計師可能將會計慣例與經授權或獲得認可的準則制定機構為此類被審計單位專門制定的財務報告編制基礎進行比較。如果註冊會計師進行這種比較並識別出差異，在確定編制和列報財務報表時採用的會計慣例是否構成可接受的財務報告編制基礎時，註冊會計師需要考慮產生差異的原因，以及對這種會計慣例的採用或在財務報表中對財務報告編制基礎的描述是否導致財務報表產生誤導。

5．如果為滿足個別偏好而將多種會計慣例匯總在一起，不能視為編制通用目的財務報表採用的可接受的財務報告編制基礎。

備註

1. ^ ^{1.0 1.1} 如果註冊會計師結合財務報表審計對內部控制的有效性發表意見，應當刪除「但目的並非對內部控制的有效性發表意見」的措辭。

參見

• 中國註冊會計師執業準則
• 中國註冊會計師審計準則第1111號——就審計業務約定條款達成一致意見