司法院释字第217号解释
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司法院释字第218号解释 |
解释字号释字第 217 号 解释日期民国 76年7月17日 解释争点财政部就抵押债权人利息所得认定方法之函释违宪？ 资料来源司法院大法官会议解释续编（三）第 208 页司法院公报 第 29 卷 8 期 1-7 页 相关法条中华民国宪法 第 15、19 条 ( 36.12.25 ) |
解释文
[编辑]宪法第十九条规定人民有依法律纳税之义务，系指人民仅依法律所定之纳税主体、税目、税率、纳税方法及纳税期间等项而负纳税之义务。至于课税原因事实之有无及有关证据之证明力如何，乃属事实认定问题，不属于租税法律主义之范围。财政部中华民国七十二年二月二十四日(七二)台财税字第三一二二九号函示所属财税机关，对于设定抵押权为担保之债权，并载明约定利息者，得依地政机关抵押权设定及涂销登记资料，核计债权人之利息所得，课征所得税，当事人如主张其未收取利息者，应就其事实负举证责任等语，系对于稽征机关本身就课税原因事实之认定方法所为之指示，既非不许当事人提出反证，法院于审判案件时，仍应斟酌全辩论意旨及调查证据之结果，判断事实之真伪，并不受其拘束。尚难谓已侵害人民权利，自不抵触宪法第十五条第十九条之规定。
理由书
[编辑] 宪法第十九条规定，人民有依法律纳税之义务，乃在揭示“租税法律主义”，其主要意旨系指人民仅依法律所定之纳税主体、税目、税率、纳税方法及纳税期间等项而负纳税之义务，课征租税固不得违反上述意旨，惟关于个别事件课税原因事实之有无及有关证据之证明力如何，则属事实认定问题，不属于租税法律主义之范围。
财政部中华民国七十二年二月二十四日(七二)台财税字第三一二二九号函提示所属财税机关，内载：“抵押权之设定登记，依民法第七百五十八条及土地法第四十三条规定，具有绝对效力。债权人贷款与债务人，由债务人提供不动产，向地政机关办妥抵押权设定登记，并载明约定利息者，稽征机关自得依该登记资料，在抵押权涂销登记前之年度，依法核计利息所得，依所得税法第十四条第一项第四类规定课税，因私人借贷非公司行号可比，其无支付利息之帐册可稽，无法适用收付实现之原则，当凭其登记文件作有按期收取利息之认定，当事人如主张其未收取利息者，应就其事实负举证责任，所提出之证据，必须具体且合于一般经验法则，如仅由债务人私人出具之证明，要不得采认”等语，纵有未尽妥洽之处，惟系对于稽征机关本身就课税原因事实之认定方法所为之指示，既非不许当事人提出反证，法院于审判案件时，仍应斟酌全辩论意旨及调查证据之结果，判断事实之真伪，并不受其拘束，尚难谓已侵害人民权利，自不抵触宪法第十五条、第十九条之规定。
相关附件
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抄寇０捷声请书
受文者：司法院
主 旨：为行政法院七十四年度判字第一○八四号确定终局判决所适用之财政部（72）台财税第三一二二九号函发生抵触宪法第十五条及第十九条规定之疑义，请 贵院大法官会议惠予解释，以保障人民权益。
说 明：
一、依据司法院大法官会议法第四条第一项第二款规定办理。
二、疑义发生之经过：
缘声请人七十年度综合所得税补征事件，原处分机关台北市国税局依地政机关抵押权登记资料，核定声请人有九笔利息所得（详见附件一附表），合计新台币（下同）一五、六九四、三七八元，声请人因并无该等利息所得而不服乃申请复查，经原处分机关复查决定准予追减债务人尹０生部份利息所得一、四六二、五○○元外，其馀未准变更，经诉愿结果驳回，复提起再诉愿，经行政院再诉愿决定将“原决定及原处分关于取自债务人曾彭０贞、王０盈、刘０照、蔡０宗、蔡０景、蔡０伦君等利息所得部份均撤销，由原处分机关另为适法之处分，其馀部份之再诉愿驳回。” 声请人复就再诉愿驳回部份提起行政诉讼，经行政法院依据财政部（72）台财税第三一二二九号函及所得税法第十四条第一项第四类规定，以七十四年度判字第一○八四号判决驳回声请人之诉。
三、查财政部（72）台财税第三一二二九号函系财政部就依抵押权设定登记资料核课利息所得税之举证问题所作之一般性规定，经该部分知所属财税机关，为行政法院七十四年度判字第一○八四号确定终局判决所适用，具有命令性质，参照司法院大法官会议释字第一七三号解释，声请人声请解释，与司法院大法官会议法第四条第一项第二款规定应属相符，合先叙明。
四、财政部（72）台财税第三一二二九号函全文：“抵押权之设定登记，依民法第七百五十八条及土地法第四十三条规定，具有绝对效力。债权人贷款与债务人，由债务人提供不动产向地政机关办妥抵押设定登记，并载明约定利息者，稽征机关自得依该登记资料，在抵押权涂销登记前之年度，依法核计利息所得，依所得税法第十四条第一项第四类规定课税。因私人借贷非公司行号可比，其无支付利息之帐册可稽，无法适用收付实现原则，当凭其登记文件作有按期收取利息之认定，当事人如主张其未收取利息者，应就其事实负举证责任，所提出之证据必须具体且合于一般经验法则，如仅由债务人私人出具之证明，要不得采认；若债务人为营利事业提供具体证据，且营利事业帐证载明并未支付利息，经查明属实者，自可据以认定其无利息所得。至最高额抵押及约定利息超过法定利率之抵押，稽征机关自应查明实际发生债权额及依法定利率计息课税。”行政法院七十四年度判字第一○八四号确定终局判决所适用者为该函自“抵押权之设定登记”起至“债务人私人出具之证明，要不得采证”止之规定，其要点有三：（一）稽征机关得依抵押权登记资料核课利息所得税，其法律依据为民法第七百五十八条及土地法第四十三条。（二）当事人如主张未收取利息，应负举证责任，理由为私人借贷支付利息无帐册可稽，无法适用收付实现原则。（三）债务人私人出具未支付利息之证明，不得采用作为认定当事人未收取利息之证据，理由不明。
五、财政部（72）台财税第三一二二九号函所抵触之宪法条文：
（一）宪法第十五条：“人民之…财产权，应予保障。”（二）宪法第十九条：“人民有依法律纳税之义务。”
六、声请人对于本案所持之立场与见解：
财政部（72）台财税第三一二二九号函（以下或简称“三一二二九号函”）曲解民法第七百五十八条及土地法第四十三条之规定；违背所得税法第二条及第八条第四款、行政诉讼法第三十三条及民事诉讼法第二百七十七条、第二百二十二条等规定；违反最高法院十八年上字第二○九号及行政法院六十一年度判字第三三五号判例，严重抵触宪法第十五条及第十九条之规定，兹析述如后。
（一）“三一二二九号函”曲解民法第七百五十八条与土地法第四十三条之规定。
“三一二二九号函”认为抵押权之设定登记，依民法第七百五十八条及土地法第四十三条之规定，具有绝对效力，稽征机关“自得”依该登记资料核课利息所得税，声请人不才，实不知民法第七百五十八条及土地法第四十三条之规定如何能导出稽征机关“自得”依抵押权设定登记资料核课利息所得税之结论。
查民法第七百五十八条规定：“不动产物权，依法律行为而取得、设定、丧失及变更者，非经登记，不生效力。”土地法第四十三条规定：“依本法所为之登记有绝对效力。”前者表明我国民法关于不动产物权之得、丧、变更，采登记要件主义（请参阅立法理由书），后者系为保护善意第三人信赖登记而设（请参见最高法院关于土地法第四十三条规定之全部判例），二者既非意指登记事项必定或必已实现（否则银行催收款项与呆帐何如此之多？）又非意指登记事项对于该事项之实现有绝对证明力，尤非推定登记事项之实现，然则稽征机关何能依据民法第七百五十八条及土地法第四十三条之规定即谓“自得”依抵押权登记资料向人民核课利息所得税？
要之，国家向人民课征综合所得税，系以“已实现之所得”为课税客体，稽征机关据以课税之资料，必须能证明该“已实现之所得”之事实。就借贷而言，人民有利息所得，虽无抵押权登记，亦应依法课税，人民无利息所得，虽抵押权登记有绝对效力，亦无税可课，是故借款有无利息所得系事实问题，与借款有无抵押担保无关，与抵押权设定登记无关，与抵押权登记有无绝对效力，尤其无关。抵押权登记资料既不能证明利息所得之实现，法律又无推定之规定，则稽征机关自不得依抵押权登记资料核课利息所得税。
（二）“三一二二九号函”违背所得税法第二条第一项及第八条第四款之规定。
“三一二二九号函”认为私人借贷无支付利息之帐册可稽，无法适用收付实现原则，当凭抵押权登记文件作有按期收取利息之认定。此适足以证明“三一二二九号函”为图免除稽征机关调查利息所得证据之或有困难而不惜违背法律。法治国家依法行政之原则何在？宪法所定租税法律主义何在？为一己之方便而违法，阻碍国家之进步，莫此为甚，观“三一二二九号函”，能不痛心乎？
按所得税法第二条第一项规定：“凡有中华民国来源所得之个人，应就其中华民国来源之所得，依本法规定，课征综合所得税。”同法第八条第四款规定：“本法称中华民国来源所得，系指左列各项所得……四、自中华民国各级政府、中华民国境内之法人及中华民国境内居住之个人所‘取得’之利息。”法律规定就“取得”之利息课税（亦即所谓收付实现原则），文义甚明。兹“三一二二九号函”仅因私人借贷无支付利息之帐册可稽，遂谓“无法适用收付实现原则”（犹云无法适用所得税法第二条第一项及第八条第四款规定），不问抵押权人是否已取得利息，一律依抵押权登记文件作有按期收取利息之认定，其违法违宪，彰彰明甚。
按私人借贷有无支付利息系事实问题，支付利息之证据非仅帐册而已，银行往来资料或当事人之证言亦可加以调查作为认定有无利息所得之证据。以声请人七十年度综合所得税补征事件言，稽征机关认定之利息所得二笔高达捌佰馀万元，债务人若真有支付利息，不可能自家中仓库或床下取交声请人，稽征机关有法律赋予之调查权，不难查出事实。然则“三一二二九号函”称“无法适用收付实现原则”，姑不论其为违法违宪，即就事理言，可乎？
（三）“三一二二九号函”违背行政诉讼法第三十三条民事诉讼法第二百七十七条第二百二十二条等规定。
行政诉讼法第三十三条规定：“本法未规定者，准用民事诉讼法。”关于举证责任，行政诉讼法未予规定，应准用民事诉讼法第二百七十七条之规定：“当事人主张有利于己之事实者，就其事实有举证之责任。”依此规定，在给付之诉，主张法律关系存在之当事人，应就该法律关系发生所须具备之特别要件，负举证之责任（请参见最高法院四十八年台上字第八八七号、四十三年台上字第三七七号、二十八年台上字第一七三九号判例）。
课征税捐，系国家与纳税义务人间之权利义务关系。国家向人民课征综合所得税，系以人民有所得为该课税法律关系发生所须具备之特别要件，在行政诉讼中，稽征机关如主张综合所得税课税法律关系存在，即应就当事人有所得之事实负举证之责任，断无应由当事人举证证明自己无所得之理。
“三一二二九号函”称：“当事人如主张其未收取利息者，应就其事实负举证责任。”吾人不知其法律依据何在，但见其与行政诉讼法第三十三条、民事诉讼法第二百七十七规定并有关判例完全违背。
尤有甚者，“三一二二九号函”不仅令依法本无举证责任之人负举证责任，且规定“所提出之证据并须具体，且合于一般经验法则，如仅由债务人私人出具之证明，要不得采认。”与依行政诉讼法第三十三条应予准用之民事诉讼法第二百二十二条规定完全违背。
查民事诉讼法第二百二十二条规定：“法院为判决时，应斟酌全辩论意旨及调查证据之结果，依自由心证判断事实之真伪”，又规定“得心证之理由应记明于判决。”依最高法院四十三年台上字第四十七号判例，“法院依自由心证判断事实之真伪时，所斟酌调查证据之结果，其内容如何，与应证事实之关联如何，以及取舍之原因如何，如未记明于判决”，并属民事诉讼法第四百六十六条第六款所谓“判决不备理由”。足见法院调查证据认定事实职权之神圣与责任之重大。
私人借贷有无支付利息系事实问题，调查证据认定事实系法院之职权，证据是否可采，应由法院判断，断无以命令预先规定排除某种证据之理。“三一二二九号函”不问债务人私人出具之证明内容如何，与应证事实之关联如何，规定一律“要不得采认”，其违背民事诉讼法第二百二十二条规定，剥夺法院职权，侵害人民权益，实令人痛心。
要之，法谚有云：“举证责任之所在，败诉之所在。”“三一二二九号函”自曲解民法第七百五十八条土地法第四十三条之规定，至明白承认系为一己之便而违背所得税法关于综合所得税所定收付实现原则之规定，无非为达其违法规定举证责任之分配剥夺法院认定事实之职权而已。违法违宪侵害人民权益有如此者，吾不知其可也。
（四）“三一二二九号函”与最高法院十八年上字第二○九号判例及行政法院六十一年度判字第三三五号判例相违背。
1 最高法院十八年上字第二○九号判例
“认定事实应凭证据，至法院采为认定事实之证据，必于讼争事实有相当之证明力者而后可，若一种事实得生推定证据之效力者，亦必于现行法规有根据，即为现行法规所明认者而后可，断不能以单纯论理为臆测之根据，而就讼争事实为推定之判断。”
2 行政法院六十一年度判字第三三五号判例
“所得税之征收，以已实现之所得为限，不包括可能所得在内，尚未受偿之利息，系属债权之一部，不能认为所得税法第八条第四款前段之来源所得，自不得课征所得税。否则债权人于未曾受领利息之前，先有缴纳所得税之义务，税法本旨，当非如是。”其理由对于举证责任阐明，尤其精辟：
“当事人主张之事实，须负举证责任，倘其证据不足为主张事实之证明，即不能认其主张为真实，曾经本院著有判例（三十六年判字第十六号），被告官署认定原告有利息所得，无非以抵押权设定登记及借贷契约载有利息之约定，为唯一之论据。第查是项记载，只能证明借贷双方曾有利息之约定，以及原告有此来源所得之可能，要不足证明原告确有此项来源所得。是被告官署主张原告有利息所得之事实，既属不能证明，则原告提出之反证是否可采，即无置论之必要。”
观此二判例，则“三一二二九号函”之违法违宪，可谓见诸实例，更加深切著明矣。
（五）“三一二二九号函”抵触宪法第十五条第十九条之规定。
宪法第十五条规定：“人民之财产权应予保障。”第十九条规定：“人民有依法律纳税之义务。”即所谓租税法律主义，其目的亦在保障人民之财产权。此所谓“法律”，非仅指实体法，即程序法亦包含在内，否则不足以保护人民之财产权免于违法课税，中外宪法学者、行政法学者与租税法学者对此论述纂详。如上所述，“三一二二九号函”违背现行法律与判例至为明显，其抵触宪法第十五条第十九条规定，洵属当然。
七、声请解释宪法之目的：祈请 贵院大法官会议以“宪法之维护者”之精神，解释本件命令抵触宪法之疑义，确保我法治国家依法行政原则之贯彻，以保障人民权益。
八、检呈左列文件用供参考：
（一）行政法院七十四年度判字第一○八四号判决。
（二）财政部（72）台财税第三一二二九号函。
（三）司法院大法官会议释字第一七三号解释。
（四）民法第七百五十八条规定之立法理由。
（五）最高法院关于土地法第四十三条规定之全部判例。
（六）最高法院四十八年台上字第八八七号、四十三年台上字第三七七号、二十八年台上字第一七三九号判例。
（七）最高法院四十三年台上字第四十七号判例。
（八）最高法院十八年上字第二○九号判例。
（九）行政法院六十一年度判字第三三五号判例。
以上均为影本。
声 请 人：寇 ０ 捷
附 件：行政法院判决 七十四年度判字第一○八四号
原 告 寇 ０ 捷
诉讼代理人 刘 振 玮 律师
被 告 机关 财政部台北市国税局
右原告因七十年度综合所得税事件，不服行政院中华民国七十四年三月二十三日台七十四诉字第五○四一号再诉愿决定，提起行政诉讼，本院判决如左。
主 文
原告之诉驳回。
事 实
缘原告七十年度综合所得税结算申报，原核定依据地政机关登记资料，核定其有九笔抵押利息所得（如附表），合计新台币（下同）一五、六九四、三七八元，原告不服，申请复查，除准予追减债务人尹０生部分利息所得一、四六二、五○○元外，其馀未准变更，经诉愿结果驳回，复提起再诉愿，经行政院再诉愿决定将“原决定及原处分关于取自债务人曾彭０贞、王０盈、刘０照、蔡０宗、蔡０景、蔡０伦君等利息所得部分均撤销，由原处分机关另为适法之处分，其馀部分之再诉愿驳回。”原告仍未甘服，乃就再诉愿驳回部分提起行政诉讼。兹摘叙原被告诉辩意旨如次：原告起诉意旨及补充理由略谓：查原告系菲律宾国家投资公司（ＳｔａｔｅＩｎｖｅｓｔｍｅｎｔＨｏｕｓｅ，Ｉｎｃ．）在华之关系企业侨国企业管理顾问股份有限公司之负责人，本案尹０生与涂０铭系向菲律宾国家投资公司在香港联号申贷抵押贷款（分别三千万元及三千六百万元），该项贷款亦系在香港支付旦无汇入中华民国境内之情事，有菲律宾国家投资公司香港联号之借款契约，可资证明。由于尹、涂二人之不动产在国内，而身为外国公司之菲律宾国家投资公司香港联号在国内如欲取得抵押权受有土地法之限制，乃于借款契约约定由其在华之关系企业侨国企业管理顾问股份有限公司担任名义上之抵押权人，复因本案抵押权设定之时，侨国企业管理顾问股份有限公司尚未完成设立登记，为确保债权乃权用原告名义为抵押权人。事实上原告并无交付贷款及收取本金或利息之情事。关于涂０铭之抵押利息部分，原告之国外委托人ＳＩＨ曾于一九八一年十二月十五日去函催讨本息，ＳＩＨ已就此部分在其会计师签证之帐上提列坏帐，并向其菲律宾总公司提出报告，准备采取强制执行程序，足证涂并未支付利息。ＳＩＨ并另函通知其在台受托人（即抵押权，本案之原告）实行抵押权，载明所积欠之本金及各期利息总额为美金九九七、九八七‧○九元。原告乃于民国七十一年三月间声请拍卖抵押物，奈因该项抵押权于登记时迳记载上开借款更新一年后之清偿为存续期间（即自民国六十九年十二月二日至七十一年十二月一日）ＳＩＨ因涂未支付任何利息乃不准续借（此亦足证涂未支付利息，否则ＳＩＨ当准予续借），然而台北地方法院及台湾高等法院先后以未届存续期间裁定驳回声请。原告乃更以涂出具之本票（票载金额已含六百万元之各期利息）声请强制执行，经台北地院裁定准予执行在案，嗣原告为ＳＩＨ之利益承受拍卖物（即上开抵押物）。其承受价格扣除代涂垫付之土地增值税后仅馀二六、七三二、一七○元，抵偿所贷本金数额仍有不足，谈何利息之清偿。民法第三百二十三条抵充顺序之规定，纯系为保护债权人之利益而设，债务人固不得为与此顺序相反之主张，但债权人（如本案之原告或ＳＩＨ）则不在此限。又关于尹０生部，亦始终无任何利息之支付，征诸上开ＳＩＨ于其帐上所列之坏帐以及ＳＩＨ向其菲律宾总公司所提之报告甚明。嗣后由于尹０生无力清偿，ＳＩＨ始透过原告与尹成立和解，免除应付之各类利息，本金分期偿还，始勉强收回所贷款项，否则如依涂０铭之例声请拍卖抵押物，将重蹈本金不足清偿之覆辙，此诚ＳＩＨ不得已所采之下策。兹原处分机关、诉愿机关与再诉愿机关罔顾事实，迳依抵押权之登记核定利息，不特对ＳＩＨ所发生之上开利息呆帐不予认定，而且严重违背所得税法收付实现原则，对于未实现之所得课征税款，已与行政机关为发见真实应依职权调查之义务有背，原处分机关等一再对原告及ＳＩＨ所提之各项证据迳称不足采信，实令人难以甘服。本案原告纯系提供名义作为抵押权人，乃由于物权行为之无因性使然，至于推究利息所得，则应另行实际审查抵押权设定后之实际收付关系，庶几符合所得税收付实现之原则。此即行政法院七十年度判字第一一七号判决及财政部（72）台财税字第三一二二九号函释，均主张纳税义务人就有无所得须负举证责任，经证实后方能定其应否课税，而非登记名义人即需负实际纳税义务。兹本案原告已举证证明借贷与原告无关，且未收受分文利息，则本案对原告课征利息所得税即属无据。原告于申请复查、诉愿与再诉愿之际，未将上开受托担任抵押权人之事实叙明，实因信托关系（ｔｒｕｓｔ）之本质即寓有不欲委托人（即ＳＩＨ或贷与人）公诸于世之意，苟受托人（即原告）于本案之情形无利息所得税等不利于委托人之情事发生，正符合信托之本旨，此亦英美法制承认信托制度目的之一，而国内学者亦多承认我国民法第八十七条第二项即默认信托关系之存在。孰知原处分机关、诉愿与再诉愿机关一再违背所得税收付实现原则对居于受托人地位之原告核课所得税，依情势而观，大有不披露实情难以平反之态，原告乃于此最后救济之程序中陈述实情（信托关系）。兹应予说明者，关于涂０铭部分，英文文件上显示贷款金额系美金八十万元，但在国内为抵押权登记时，由于不得以外国货币债权为抵押权，乃依当时之汇率一：三七‧五换算为新台币三千万元，此项金额业经行政院再诉愿决定是认；然而令人疑惑者为有关尹０生部分，英文文件显示ＳＩＨ分别先后两次各贷给尹君美金四十万元，合计亦为美金八十万元，依当时之汇率（与上同）折合新台币亦为三千万元，至本票上金额新台币三千六百万元，其中新台币六百万元者恰为各期利息，原告先后主张此二部分均系最高额抵押权之设定，何以对相同之事实，税捐稽征机关郤为不同之认定，对前者承认实贷金额为新台币三千万元，而对后者郤迳认登记之最高额即实贷金额，实令人不解。综上所逋，本案之债权发生于国外，其于国外之有关文件，足证其利息迄未实现，又债权人系总机构在中华民国境外之营业事业而非中华民国境内居住之原告，不问对原告或其国外委托人，均无应税所得，自不生所得税之问题，为此请求判决将再诉愿决定、诉愿决定及原处分有关取自尹０生、涂０铭之抵押利息部分均撤销等语。被告机关答辩意旨略谓：原告虽诉称其系菲律宾国家投资公司（ＳＴＡＴＥＩＮＶＥＳＭＥＮＴ ＨＯＵＳＥ，ＩＮＣ）在华关系企业侨国企业管理顾问股份有限公司之负责人，本案债务人尹０生与涂０铭系向菲律宾国家投资公司在香港联号申贷抵押贷款（分别为三千万元及三千六百万元)，该项贷款系在香港支付且未汇入国内。因尹、涂二位之不动产在国内且碍于土地法之规定，乃于借款契约约定由侨国企业管理顾问公司担任名义之抵押权人，复因本案抵押权设定之时，侨国公司尚未完成设立登记，乃权用原告名义为抵押权人，事实上其并无交付贷款及收取本金或利息情事且其已举证证明与本案借贷无关亦未收受分文利息，原核定对其课征利息所得税即属无据云云，惟依据原告复查申请书，诉愿书所载其悉自承认尹０生及涂０铭向其借款，债务人尹０生出具之证明书亦系陈明向原告借款三千万元。（详审查报告书）。诉称与本案借贷无关，显系推诿卸责之词。次查有利息约定之抵押借款，税务机关对债权人应作有按时收取利息之认定，即应迳行认定有收付实现之事实，不必举证；纳税义务人如主张未收付实现之有利于己之事实，依大院三十六年判字第一六号判例意旨，有举证之责任，而所举之证据必须具体有效且合于一般经验法则，方能推翻已认定之收付实现之事实（参照大院六十九年判字第六十八号、七十年度判字第一一七号等判决）。原告虽提示债务人尹０生出具之证明，主张其本息业已免除而未实现云云，惟查其抵押权设定契约书，声请登记以外之约定事项栏载有“每满一个月付息乙次”而该抵押系于七十一年十月十二日办理涂销登记，登记原因为清偿，原因发生日期为七十一年九月三十日，亦有经地政机关盖有登记章戳之债务清偿证明书可按，是其七十年度有利息所得洵堪认定。有关债务人涂０铭部分，原告诉称此部分业经台北地方法院七十一（票）字第二二○三号民事裁定准予强制执行在案。嗣由两次拍卖无结果，最后由其以二、八九○万元承受，扣除执行费用及土地增值税后，仅受偿二六、七三二、一七○元，尚不足偿付本金三、六○○万元，何来利息，足证放弃利息系属常情，纵或认定应有利息，亦是未实现者云云。惟查台北地方法院七十一（票）字第二二○三号民事裁定，并未有利息之请求，原告亦未能提出具体且合于一般经验法则之证据，仅泛称已抛弃利息或利息未实现，显无可采。综上论述，原处分并无违误，请判决驳回原告之诉，以维税政等语。
理 由
按“凡公债、公司债、各种短期票券、存款及其他贷出款项利息之所得，以其全年所得合并计算个人综合所得额”为行为时所得税法第十四条第一项第四类所明定。又按“抵押权之设定登，依民法第七百五十八条及土地法第四十三条规定，具有绝对效力，债权人贷款予债务人，由债务人提供不动产向地政机关办妥抵押权设定登记，并载明约定利息者，稽征机关自得依该项登记资料，在抵押权涂销登记前之年度，依法核计利息所得，依所得税法第十四条第一项第四类课税，当凭其登记文件作有按期收取利息之认定，当事人如主张其未收取利息者应就其事实负举证责任，所提出之证据并须具体，且合于一般经验法则，如仅由债务人私人出具之证明，要不得采认。”亦经财政部（72）台财税第三一二二九号函释有案。本件债务人尹０生于六十九年十二月四日，将其房地以四千万元最高额办理设定抵押登记，约定按中央银行核定（放款）利率计算利息，迟延利息（逾期六个月内）按原利率加付一成，逾六个月以上就超过六个月部分按原利率加付二成，交付利息日期每满一个月付息乙次，存续期间自六十九年十二月四日起至七十二年十二月三日止，乃于六十九年十二月二十二日开立七十年十二月二十二日到期，面额一千五百万元及七十年一月十二日开立七十一年一月十二日到期，面额一千五百万元本票各一纸，向原告借款三千万元，而本票先后届期提示，均未获付款，直至七十一年十月十二日始以七十一年九月三十日清偿为原因涂销抵押权登记，有抵押权设定契约书及债务清偿证明书等附卷可稽。复查决定乃认定抵押权所担保之债权额为三千万元，非四千万元，至于计息期间之截止日准予计至本票之到期日，到期日复因本票未兑现，其后之利息亦未收现尚可采信，据以核定原告七十年度利息所得。至债务人涂０铭部分：该债务人于六十九年十二月二日，以其房地设定抵押权向原告借款三千六百万元，约定按中央银行核定放款利率计算利息，迟延利息按上项利率外，自逾期日起每日加按年息百分之二十计算，存续期间自六十九年十二月二日起至七十一年十二月一日止，另于六十九年十二月十九日由该债务人签发七十年十二月十九日到期，面额三千六百万元本票乙纸，做为双重担保借款，届期提示本票不获偿付，其借贷关系终止期为七十年十二月十九日合计为一年，原核定以一年计征利息，且观之台湾台北地方法院七十一年票字第二二○三号民事裁定，原告仅主张本金，期间内利息并未主张，乃依据他项权利证明书、本票及台湾台北地方法院七十一年票字第二二○三号民事裁定核定原告此部分之七十年度利息所得，均并课原告当年度综合所得税，揆诸首揭法条规定及财政部函释所示，自非无据，原告虽诉称其系菲律宾国家投资公司在华关系企业侨国企业管理顾问股份有限公司之负责人，本案债务人尹０生、涂０镵系向菲律宾国家投资公司在香港联号申贷抵押借款（分别为三千万元及三千六百万元），该项贷款系在香港支付且未汇入国内，因尹、涂二人之不动产在国内，且碍于土地法之规定，复因侨国企业管理顾问股份有限公司当时尚未完成设立登记，乃权用原告名义为抵押权人，事实上原告并无交付贷款及收取本金或利息情事，其于国外之有关文件，亦足证其利息迄未实现，被告机关对原告课征利息所得税即属无据。原告于申请复查、诉愿与再诉愿时，未将上开受托担任抵押权人之事实叙明，实因信托关系之本质即寓有不欲将委托人公诸于世之意云云。惟查依据原告复查申请书及诉愿书等所载，原告始终承认尹０生、涂０铭向其借款，债务人尹０生出具之证明书亦系陈明向原告借款三千万元，债务清偿证明书亦载明债务人尹０生向原告借款提供不动产设定抵押权，又原告提出之菲律宾国家投资公司香港联号致涂０铭之催讨贷款函所载贷款金额为美金八十万元，到期日为一九八一年（民国七十年）十二月二十一日，依照原告所称当时之汇率一：三七‧五换算为新台币三千万元，核与涂０铭签发交付原告之本票面额为三千六百万元到期日为七十年十二月十九日及其设定之抵押权额亦为三千六百万元，另有利息及迟延利息之约定等情不相符。足证原告提出之催讨贷款函件等与本案无关，原告所诉涂０铭、尹０生之贷款系由菲律宾国家投资公司在香港联号直接办理，金钱未汇入国内，原告仅信托关系之受托人乙节，殊无可采。又原告虽提示债务人尹０生出具之证明，主张其本息业已免除而未实现云云，惟查其抵押权设定契约书，声请登记以外之约定事项栏载有“每满一个月付息乙次”而该抵押权系于七十一年十月十二日以七十一年九月三十日清偿为原因办理涂销登记，亦有经地政机关盖有登记章戳之债务清偿证明书可按，但并保免除利息之记载，是其七十年度有利息所得洵堪认定。至有关债务人涂０铭部分，原告所称此部分业经台北地方法院七十一年度票字第二二○三号民事裁定准予强制执行在案，因拍卖无结果，最后由原告承受，其承受价格扣除执行费用及土地增值税后，仅受偿二六、七三二、一七○元，抵偿本金仍有不足，谈何利息之清偿云云。惟查台北地方法院七十一年度票字第二二○三号民事裁定，并未有期间内利息之请求，原告亦未能提出具体且合于一般经验法则之证据，仅泛称已抛弃利息或利息未实现，亦无可采。原处分（复查决定）并无违误，诉愿及再诉愿决定递予维持，亦无不合。原告起诉意旨，难认为有理由，应予驳回。
据上论结，本件原告之诉为无理由，爰依行政诉讼法第二十六条后段判决如主文。
中 华 民 国 七十四 年 八 月 九 日
