司法院释字第337号解释

释字第337号
制定机关：中华民国司法院大法官

解释字号

释字第 337 号

解释日期

民国 83年2月4日

解释争点

财政部就逃漏营业税款概予追缴及处罚之函释违宪？

资料来源

司法院公报 第 36 卷 4 期 15-24 页

解释文

　　营业税法第五十一条第五款规定，纳税义务人虚报进项税额者，除追缴税款外，按所漏税额处五倍至二十倍罚锾，并得停止其营业。依此规定意旨，自应以纳税义务人有虚报进项税额，并因而逃漏税款者，始得据以追缴税款及处罚。财政部中华民国七十六年五月六日台财税字第七六三七三七六号函，对于有进货事实之营业人，不论其是否有虚报进项税额，并因而逃漏税款，概依首开条款处罚，其与该条款意旨不符部分，有违宪法保障人民权利之本旨，应不再援用。至首开法条所定处罚标准，尚未逾越立法裁量范围，与宪法并无抵触。

理由书

　　违反税法之处罚，有因逃漏税捐而予处罚者，亦有因违反税法上之作为或不作为义务而予处罚者，营业税法第五十一条第一项本文规定：“纳税义务人有左列情形之一者，除追缴税款外，按所漏税额处五倍至二十倍罚锾，并得停止其营业。”依其意旨，乃系就漏税行为所为之处罚规定，因之，对同条项第五款之“虚报进项税额者”加以处罚，自应以有此行为，并因而发生漏税之事实为处罚要件，此与税捐稽征法第四十四条仅以未给付或未取得凭证为处罚要件，不论其有无虚报进项税额并漏税之事实者，尚有不同。财政部七十六年五月六日台财税字第七六三七三七六号函未明示上述意旨，对于有进货事实之营业人，不论是否有虚报进项税额，并因而逃漏税款，概依首开条款处罚，其与该条款意旨不符部分有违宪法保障人民权利之意旨，应不再援用。至营业税法第五十一条之处罚，乃在防止漏税，以达正确课税之目的，其处罚标准，尚未逾越立法裁量范围，与宪法尚无抵触。
　　营利事业销售货物，不对直接买受人开立统一发票，应依税捐稽征法第四十四条规定论处，财政部六十九年八月八日（六九）台财税字第三六六二四号函所采之见解，业经本院大法官会议释字第二五二号解释，认与宪法并无抵触。营业人买受货物，不向直接出卖人取得统一发票，依同一法理，适用税捐稽征法第四十四条处罚，与上开解释意旨相符。此项行为罚与漏税罚，其处罚之目的不同，处罚之要件亦异，前者系以有此行为即应处罚，与后者系以有漏税事实为要件者，非必为一事。其违反义务之行为系漏税之先行阶段者，如处以漏税罚已足达成行政上之目的，两者应否并罚，乃为适用法律之见解及立法上之问题，并予说明。
　　该会议由司法院林院长洋港担任主席，大法官翁岳生﹑翟绍先、杨与龄﹑李钟声、杨建华﹑杨日然﹑马汉宝﹑刘铁铮﹑郑健才、吴庚 ﹑史锡恩、陈瑞堂、张承韬﹑张特生﹑李志鹏出席，会中通过之解释文﹑解释理由书经该院以院令公布。

意见书

一部不同意见书： 　　　　　　　　　　　大法官 吴庚
本件声请意旨指摘确定终局裁判适用财政部七十六年台财税字第七六三七三七六号函，对于同一租税债务之义务违反行为，既依营业税法第五十一条第一项第五款处予漏税罚，又依税捐稽征法第四十四条处予行为罚，为双重处罚，有违一行为不两罚之法治国家原则之部分，多数大法官通过之解释文对此重要且具有原则性之法律问题置而不论，本席期期以为不可。按单纯一个违法行为与二个以上法律条文之处罚构成要件相当，即所谓处罚竞合之情形，应如何处置，向有并罚主义（Kumulationsprinzip）及吸收主义（Absorptionsprinzip）之分。倘若处罚之性质不同，例如一为刑事罚一为行政罚（秩序罚）或一为秩序罚一为惩戒罚时，各国立法例固多采并罚主义，我国法制亦然；反之，处罚之性质相同，例如竞合者均为刑罚或行政罚则应采吸收主义，以从一重处断为原则（参照已废止之违警罚法第二十六条、社会秩序维护法第二十四条、德国一九七五年修正公布之违反秩序罚法第十九条），尤其因漏税或违反税法上作为或不作为义务，既均以罚锾为制裁手段，更无不采吸收主义之理由（参照奥国一九五八年之财政罚法第二十一条）（注）。实务上对于税法之所谓“漏税罚”与“行为罚”究应并罚抑吸收，各方意见亦不一致，财政部于前述七十六年之函释中采并罚主义，但其后财政部于民国七十八年七月二十四日发布之台财税字第七八一一四八二三七号函，则又主张营业人之行为同时违反营业税法第五十二条及税捐稽征法第四十四条“系属法条竞合，可采从重处罚，不宜分别适用各有关法条之规定同时处罚”，显已不采并罚之原则。本件解释允宜对此问题作一明确之释示，俾实务上有所遵循，爰提一部不同意见书如上。
注：关于行政罚上应以吸收主义取代并罚主义，学说及比较法上之理由，参照 Robert Walter/Heinz Mayer, Grundriss des "osterreichisc-hen Verwaltungsverfahrensrechts,2. Aufl., Wien1980,S.260f.

相关附件

抄中０金属工业股份有限公司代表人周林０如声请书
受文者：司法院
主 旨：为因台湾高等法院八十一年财抗字第七三一号刑事裁定所适用之财政部 76.05.06 台财税第七六三七三七六号函释及营业税法第五一条规定，抵触宪法及税法规定，恳请 钧院惠予解释事。
说 明：
一、本件事实经过：
（一）缘声请人自民国七十五年八月间至七十六年十一月间止，透过案外人周０荣君向九０股份有限公司、欣０企业有限公司，其加金属有限公司等购买铜粉、红铜线、锌等原料，当时周０荣于七十五年八月间到声请人公司促销系争原料货物时，自称伊系九０公司及欣０公司之业务经理（附件一），代理该等公司销货，声请人为查证其所述是否属实，避免与虚设行号交易，曾于七十五年间购货付款前，要求周０荣提出上开销售厂商之“统一发票购票证”以及营业税缴税证明，经周０荣分别提示交付七十五年九月份至七十五年十二月份“统一发票购票证”（附件二）以及七十五年九月及十月份“台北市营业人申报销售额与税额缴款书”（附件三）予声请人收执，以证明伊确属有权代理九０公司及欣０公司，且该二家公司并非虚设行号。
（二）周０荣因以九０公司、欣０公司之业务经理身分，代理该两家公司销货，故交付该两家公司之统一发票，声请人乃依法收受。且声请人为控制货款确由出卖厂商收受，乃于支付货款时，开立受款人明载为九０公司及欣０公司之货款支票，交付周０荣代理收受，此有已兑现之货款支票数纸可稽（附件四)。
（三）按声请人支付货款予九０公司及欣０公司时，已连同应负担之货价百分之五“营业税款”一并计算付款，此有系争销货统一发票可稽（附件五）。足见声请人每笔进货均已支付营业税之进项税款。
（四）又声请人之下脚废料，亦曾在七十五年至七十六年间，多次透过周０荣经理出售予九０公司及欣０公司，此有买受人为上述两家公司之销货统一发票（附件六）可稽。
（五）九０公司至民国七十六年八月间止，均尚在现址营业，此有台北市税捐稽征处松山分处七六、八、一二、北市稽松甲字第五一六九二号函可证（附件七）。
（六）按九０公司及欣０公司于七十五年八月至七十六年十一月间，均有报缴营业税，此有缴款书可稽（附件八），足见该等公司均非虚设行号。
（七）惟台北县税捐稽征处竟以声请人之直接交易对象为周０荣，并非九０公司及欣０公司等为由，认为声请人未依规定取得发票凭证，违反税捐稽征法第四十四条规定，又虚报进项税额，违反营业税法第五十一条第五款规定，而移送台北地方法院士林分院裁罚，士林分院财务法庭在未调查相关事证下，单凭“书面审理”即以八十年财稽字第一○一号刑事裁定声请人虚报进项税额，处罚锾三千万元，又未取得进项凭证，处罚锾五百六十九万七千五百三十元，合计裁罚新台币三千五百多万元之钜额罚锾（附件九）。
（八）经声请人提起抗告，台湾高等法院八十一年财抗字第七三一号刑事裁定（附件十）适用财政部 76.05.06 台财税第七六三七三七六号函释：“营业人有进货事实，但未依法取得实际交易之营业人开立之发票，而凭该营业人交付虚设行号开立之发票作为进项凭证申报扣抵税款者，应依营业税法第五十一条第五款、税捐稽征法第四十四条规定处罚”，驳回声请人之抗告而确定。
二、对于本案所持法律见解：
（一）本件财政部函释违背宪法第十九条及营业税法第五十一条第五款规定：
1.按营业税法第五一条第一项第五款规定纳税义务人虚报进项税额短漏营业税额者，始应加以处罚，亦即以纳税义务人有“短漏税额”为处罚要件，此观该条款法文明定“按所漏税额处五倍至二十倍罚锾”即可明了。
2.查本件声请人公司确有进货事实，且所进货支付之价款均已包含应支付之“进项税额”在内，此有系争销货统一发票可稽，而卖方九０、欣０公司亦已据以报缴营业税在案，此有其报缴资料可稽（参见附件八）。故声请人确已于付款时支付其项税额之营业税款。从而声请人于申报本件营业税时，依营业税法第十五条规定，以当期销项税额扣减进项税额后于法并无不合。今声请人既未短漏营业税款，故本件应无营业税法第五十一条规定之漏税罚锾之适用。
3.据 80.11.29 联合报十一版报载，财政部决策官员表示在现行加值型营业税制下，跳开发票行为并没有逃漏税的问题，所以部分已查获的案件，财政部目前都先暂停处分，等待合理的处分方式决定后，再予以适当处理（附件十一）。由此可知财政部亦“自认”只要进货有取得发票，纵然不是向直接交易前手取得发票，例如跳开发票等，亦不发生“加值型营业税”之逃漏问题。盖加值型营业税系就其售价“加值”部分课征，与交易次数多寡无涉。此与旧制营业税系按各阶段交易营业金额之一定比例课税有所不同。故本件纵认有跳开发票问题，亦不生短漏营业税之问题，自不应科处漏税罚。
4.附带言之，纵认本件周０荣锁货未依法报缴自声请人支付价款中所收取之声请人进项税款（即系争发票百分之五税款），而有短漏情形，但此亦系建荣所公司短漏税款，并非声请人公司短漏税款，依法只能对周０荣所属公司处罚，不应对声请人公司科处漏税罚。
5.本件原确定裁定所适用之财政部函释示论开立发票者已否缴纳税款以及是否属于跳开发票之问题，亦不论有无发生漏税结果，概不分青红皂白，一律应适用营业税法第五一条第五款规定科处“漏税罚”云云，其所持见解显与营业税法第五十一条第五款规定不合，有违宪法第十九条之租税法律主义。
（二）本件财政部函释违反一行为不得重复处罚之原则：
1.按同一违章行为不应重复处罚，故对于同一租税债务涉及未依法取得发票凭证（较轻之危害租税行为，亦即短漏税之预备行为），进而涉及较重之短漏租税者，只应科处“漏税罚，不应再重复科处“行为罚”。就此德国一九七七年租税通则第三七八条、第三七九条第四项即定有明文（附件十二），足供参考。又财政部78.07.24台财税第八一一四八二三七号；函释亦载明，依营业税法处漏税罚者，免再并依税捐稽征法第四四条规定处罚（附件十三），亦采相同见解。就此，我国学者城仲模教授及黄茂荣教授主持“租税罚则之检讨与改进”研究报告拟订“租税罚则建议条文草案”第二条第三项亦明定：“因同一税捐债务而违反行为义务或缴纳义务者，为第一项规定之适用，其先后之违反行为视为一行为”，足资参考（附件十四）。
2.本件财政部函释认为应处罚锾有二，一为营业税法第五一条一项五款之漏税罚，另一为税捐稽征法第四四条之行为罚，是对于同一租税债务之义务违反行为双重处罚，而未从重处罚，亦显有违一行为不两罚之法治国家原则。
（三）营业税法第五十一条规定违反宪法第二十三条规定：
按外国立法例如德国一九七七年租税通则第三七八条规定，其租税秩序罚最重科处十万马克（附件十五），如以汇率一比十七计算，相当于新台币一百七十万元而已，且其处罚限于“重大过失”，“轻微过失”则不罚。又日本立法例租税犯罪行为之罚金最高以五百万日圆计算（日本所得税法第二三八条，法人税法第一五九条），如以汇率五比一计算，相当于新台币一百万元而已，且限于故意犯，至于过失犯，则仅有按税额加征一定百分比之加算税而已（国税通则法第六十五条以下），亦未如我国营业税法第五十一条按所漏税额科处“五倍至二十倍”之罚锾，且我国实务上运作结果，虽法条明定以“虚报”之故意犯为构成要件，但实务上不仅处罚轻微过失行为，且常推定有过失，纳税人欲举证无过失相当困难，致工商企业在从事交易时无法迅速有效掌握商机，阻碍交易活动至钜。且如本件情形，虽无漏税结果，亦科处漏税罚，且科处罚锾金额高达三千五百多万元之钜，严重影响人民生计，与先进国家两相比较，我国租税罚锾制度尤其原确定裁定所适用之营业税法第五十一条规定，显然有欠公平合理，亦有违宪法第二十三条之比例原则。
三、声请解释宪法之目的
综上所陈，本件台湾高等法院八十一年财抗字第七三一号确定刑事裁定所适用之财政部 76.05.06 台财税第七六三七三七六号函释及营业税法第五十一条违反宪法及法律规定，至为明显。
爰谨恳请 钧院赐准进行违宪审查，惠予释示：“
（一）财政部七十六年五月六日台财税第七六三七三七六号函释抵触营业税法第五十一条第五款规定及宪法第十九条规定，并违反一行为不两罚之法治国家原则，应属无效。
（二）营业税法第五十一条规定抵触宪法第二十三条规定，应属无效。
（三）本件解释对于声请人据以声请解释之财务罚锾案件亦有拘束力，声请人得据以向为原确定裁定之台湾高等法院声请再审，以资救济。”
谨 呈
司法院 公 鉴
附件
附件一：周０荣名片。
附件二：七十五年九月至十二月之统一发票购票证。
附件三：七十五年九月十月申报销售额及税款缴款书。
附件四：货款支票数十张。
附件五：声请人进货统一发票。
附件六：声请人销货统一发票。
附件七：松山分处 76.08.12 函。
附件八：九０公司及欣０公司报税缴款书。
附件九：士林分院八十年财稽一○一号刑事罚锾裁定。
附件一○：台湾高等法院八十一年财抗字第七三一号刑事裁定。
附件一一： 80.11.29 联合报十一版报导乙则。
附件一二：德国租税通则第三七八条、第三七九条中译文。
附件一三：财政部 78.07.27 。
附件一四：租税罚则之检讨与改进，八十年十一月，第二九七页至第二九九页。
附件一五：德国租税通则第三七八条条文。
（以上均影本)
声请人：中０金属工业股份有限公司
代表人：周林０如
中华民国八十一年八月三十一日
附件一○：台湾高等法院刑事裁定 八十一年度财抗字第七三一号
抗告人即
受处分人 中０金属工业股份有限公司
负 责 人 周林０知
右抗告人因违反营业税法案件（台北县税捐稽征处（七八）北县税法稽字第七七八号审查书）不服台湾台北地方法院士林分院八十年度财稽字第一○一号中华民八十年九月六日裁定提起抗告，本院裁定如左：
主 文
抗告驳回。
理 由
一、按营利事业，于营业事项发生时，应自他人取得凭证，其违反该项规定而未取得者，就未取得凭证经查明所漏列之金额，处以百分之五之罚锾。又营业人当月份销项税额扣除进项税额后之馀额，为当月份应纳或溢付营业税额，应于每月十五日以前依规定向主管稽征机关申报上一月份销售额，应纳或溢付营业税额，其有虚报进项税额，除追缴税款外，按所漏税额处五倍至二十倍之罚锾，税捐稽征法，税损稽征机关管理营利事业会计帐簿凭证办法，营业税法分别定有明文。
二、本件受处分人系营利事业，经查获于七十五年八月一日至七十六年十一月十六日间，进货计新台币（下同）一一三、九五 ○、六一五元，而未依上开规定，于营业事项发生时，自他人取得凭证，且于申报之销售，额应纳或溢付营业税额时，虚报进项额一一三、九五○、六一五元，逃漏营业税五、六九七、○三八元有统一发票影本，判决影本附卷可证。
三、原审法院以受处分人所为应构成首开规定之违章，因依税捐稽征法第四十四条、第一条，营业税法第五十五条第一项、行为时同法第五十一条第五款裁定：中０金属工业股份有限公司营利事业，于营业事项发生时，应自他人取得凭证而未取得，处罚锾新台币伍佰陆拾玖万柒仟伍佰参拾元。又纳税义务人虚报进项税额，处罚锾新台币参仟万元。并均限于收受本裁定后十日内缴纳，逾期不缴强制执行。认事用法，尚无不合。
四、受处分人抗告意旨略谓：(1）抗告人公司自民国七十五年八月间至七十六年十二月间止，透过案外人周０荣向九０股份有限公司，欣０企业有限公司，其加金属有限公司等购买钢粉、红铜线、锌等原料，乃收受上开销货公司之统一发票，并无收受虚设行号统一发票之情事。（2）抗告人并无故意、过失，应依法免罚。(3）本案并无漏税行为，不应处罚。(4）受处分人于交易行为当中，已尽一般人之注意义务，不知前开公司为虚设行号，应不为罚。
五、惟据移案机关台北县税捐稽征处具状答辩称：抗告人于七十五年八月一日至七十六年十一月十六日止，进货计价新台币一一三、九五○、六一五元，未依法取得进货凭证，而以瑚钜企业有限公司，坤畴金属有限公司，九０股份有限公司，欣０企业有限公司，健璇实业有限公司所虚开之发票作为进货凭证退抵税款，违反首开法条之规定，案经本处稽查课查获，取具统一发票影本，判决书影本附卷佐证，违章事实明确，经查林文灿等人虚设瑚钜公司，先后于七十五、七十六年间并未经营任何业务，郤向台北市税捐稽征处松山分处申购统一发票贩卖图利，并以该公司名义开立不实统一发票，帮助他人逃漏营业税，案经台湾台北地方法院七十七年度诉字第一九五五号刑事判决在案。又查侯中才系经营会计事务所，自七十五年十一月起至七十六年十二月间连续将领用之九０股份有限公司，欣０企业有限公司，健璇实业有限公司等统一发票，由售与其加金属有限公司及讯达金属有限公司负责人周０荣，用为不实之出货凭证，且周０荣于购得统一发票后，或作为其加、讯达公司之进货凭证，或以之直接交付向其购货之公司作为进货凭证，此亦有台湾台北地方法院七十七年度诉字第一三九四号刑事判决可稽。足证抗告人显无与九０等前开公司直接交易之可能，且抗告人进货金额钜大，不服本处依法补征营业税款之处分，循序提出复查，诉愿，再诉愿，乃至行政诉讼，均未能提示其买卖合约，送货单，验收单，请款收据等而遭驳回。以其进货数量金额之庞大，却无上列单据可资证明其买卖交易之事实，显亦有违常情，且所得税法第八十三条之一第二项规定：“稽征机关就资料调查结果，证明纳税义务人有逃漏税情事时，纳税义务人对有利于己之事实应负举证之责”。本案抗告人对有利于己之事实，未提示具体资料证明其交易事实。抗告人虽辩称已尽注意，惟税法规定进货应自他人取得凭证，系指营利事业于进货时，应取得销货人开立之统一发票而言。若销货人持来之统一发票并非销货人所开立，则进货之营利事业，仍为违章。因此营利事业进货时，应注意销货人与开立统一发票之人为同一主体，始得取其统一发票，否则仍属违章，本案抗告人经查有下列过失：（一）未经查明销货人之真正身分，贸然与之交易。（二）未查明开立发票者营业状况及营业项目。（三）未查明开立发票者与销货者是否同一主体。抗告人应注意，能注意，而未注意，自属有过失。抗告人主张已尽防患之事，曾向销货人取得营业税申报缴款书，发票购票证，名片等，然查名片不足为身分证明，又营业税申报书及统一发票购票证只要有办理营利事业登记之厂商，包括虚设行号，均能具备，故亦无从据以证明销货人与开立发票者为同一主体，何况抗告人尽可向征信机构或税捐稽征机关查询营业项目，营业情形，若注意查询，甚易发现销货者，并非开立发票者，其未查询即有前述过失，故抗告人所辩不足采信。依财政部七十六年五月六日台财税第七六三七三七六号函释：“营业人有进货事实，但未依法取得实际交易之营业人开立之发票，而凭该营业人交付虚设行号开立之发票作为进项凭证申报扣抵税款者，应依营业税法第五十一条第五款，税捐稽征法第四十四条规定处罚”。本案抗告人未依法取得实际交易对象开立之发票，而以虚设行号之不实发票申报扣抵营业税款，自应依前开法条规定处罚。又财政部七十八年七月二十四日台财税第七八一一四八二三七号函释：“营业人短、漏开统一发票销售额经查获者，依营业税法第五十二条规定补税并处漏税罚锾，免再并依税捐稽征法第四十四条规定处罚”，与本案抗告人取得虚设行号发票申报扣抵营业税之情事不同自不得适用。按“应受行政罚之行为，仅须违反禁止规定或作为义务而不以发生损害或危险为其要件者，推定为有过失，于行为人不能举证为自己无过失时，应即受罚”，此为大法官会议释字第二七五号解释，本案抗告人交易时取得非销货人所开立之统一发票，即营业事项发生时，应自他人取得凭证而未取得，又以非销货人所开立之统一发票虚报进项税款，事证明确，则抗告人虽无故意，仍有过失，已如前述，依上开解释意旨，抗告人应负违章责任。经核尚无不合，本件抗告为无理由，应予驳回。
六、据上论结，应依刑事诉讼法第四百十二条裁定如主文。
中 华 民 国 八 十 一 年 六 月 十 日
（本声请书其馀附件略)
抄贸０汽车运输企业有限公司代表人郑０淑声请书
受文者：司法院
主 旨：为台湾高等法院台南分院八十一年度财抗字第一○九号，适用营业税法所表示之见解发生抵触宪法之疑义，呈请解释。
说 明：
一、争议之事实经过
声请人于七十六、七十七年间向桓成轮胎公司（下称桓成公司）购进轮胎共计新台币（下同）六十五万○三百五十一元整，并已取得合法发票作为进货凭证，事过五年，桓成公司负责人陈德链指称，前述买卖声请人并非其实际交易对象（亦即中间另有轮胎行转手），云林县税捐稽征处遂以跳开发票逃漏营业税为由移送云林地院裁罚，并经台南高分院以首揭裁定驳回抗告而确定。其处罚如左：
1.应自他人取得凭证而未取得，依税捐稽征法第四十四条处百分之五罚锾，计三二、五一八元。
2.跳开发票逃漏营业税，依营业税法第五十一条处所漏税额十倍罚锾，计三二五、一八○元。
3.所漏营业税三二、五一八元仍应补征。
二、法院判决理由
1.桓成公司所开立之发票为不合法发票，不得作为进货凭证。
2.声请人仍以之作为进项税额扣抵销项税额即有逃漏营业税捐。
三、声请人对本案之主张
（一）跳开发票无逃漏营业税可能
跳开发票问题，在旧制营业税时代有其意义，盖旧法采毛额型课税，“多段式销售过程”如有跳开发票情形，即足规避税捐。举例言之，甲将货物以一○○元售乙，乙以一二○元售丙，丙再以一四○元售出，设税率为百分之五，甲、乙、丙各应缴税五、六、七元。设甲将发票直接开予丙，则乙之税款即可逃税。七十二年间，因业界跳开发票情形严重，衍生诸多问题，学者及财政部官员多建议改采加值型营业税以避免其发生（参实用税务四卷二期页二十以下，同卷六期页五以下）。嗣后政府从善如流，于七十四年十一月十五日修正通过新制营业税，改采加值型课税，欲藉跳开发票逃漏营业税，殆无可能。举例言之，同上例之假设若依加值型课税，甲、乙、丙应缴之税分别为五元、一元、一元，设甲迳将发票以一百元价额开予丙，则乙所免缴之税额一元，将尽为丙所代缴。此乃加值营业税之追补作用，学者认营业税将无以逃漏（见王建 著租税法页四六八以下）。国家之租税高权，亦不可能受侵害。
（二）营业税法第五十一条之处罚必以漏税为前提
营业税法第五十一条之处罚，除须合致同条各款之构成要件外，并须以漏税为前提，法条之文意甚明，无可置疑。声请人即令果系向轮胎行购买轮胎，而非向桓成公司，如前所述，至多产生轮胎行之营业税由声请人所代缴之情形而已，并无逃漏营业税可能，其依营业税法第五十一条裁罚，不无违误之处。按未向交易相对人取得凭证之行为，税捐稽征法早已订有处罚明文（第四十四条），若依该法处罚，则声请人心悦诚服，若依营业税法第五十一条论究声请人漏税，实乃欲加之罪。
（三）原裁判违宪
1.声请人于取得桓成公司发票时，事实上已如发票面额支付百分之五营业税，经由桓成公司缴交国库，发票并且具备营业税法第三十三条所要求之所有形式要件，如谓该发票不得作为进项税额凭证，此种解释，显然违背营业税法第十九条、第三十三条规定之本旨，而侵害声请人受宪法第十五条保障之财产权，亦与宪法第十九条所揭示之租税法定主义原则有所抵触。
2.原裁判依据财政部 72.05.19 台财税字第三三五○八号函，认为声请人所取发票，不得作为进项税额凭证，用以扣抵销项税额。然而经查证，财政部上揭函示系针对“虚设行号”所开立之统一发票而发，与本案尚不相牟。详言之，向虚设行号取得发票，由于该行号并未将营业税缴交国库，若允许将该进项扣抵销项，国家租税请求权势必无以获得满足，为防杜营业税之规避逃漏，财政部乃明令禁止之，而营业税法第五十一条第五款亦系针对以虚设行号发票充报进项税额逃漏营业税，或其他相类情形而为之处罚规定。然在本案情形声请人取得之发票系合法之发票，桓成公司亦非虚设行号，且声请人于取得发票之际，确已支付营业税经由桓成公司缴付国库，若谓该笔税款不得作为进项税额扣抵，则声请人是否可依“不当得利”规定请求国库返还该无法律上原因之利益？由此可知，原判决见解之荒谬。
3.跳开发票问题，或者能使在凭证上未曾具名之人，获致某些租税不法利益，而衍生出相关问题。然而须强调者，该跳开发票之不法利益如前所述，定不可能发生在营业税之领域，更不乐见到者系行政机关意图藉课予交易后于莫须九之逃漏营业税罪名方式来解决此一问题。否则，此种法律见解必定无法通过宪法第二十三条比例原则之检验，尤其是在声请人已依税捐稽征法接受合法的惩罚之后。
四、声请解决依据
（一）宪法第十五条、第十九条及第二十三条。
（二）司法院大法官会议法第四条第二款。
（三）大法官会议释字第一七七号、第一八五号、第二四二号解释。
五、声请解释目的
综上论述，台湾高等法院台南分院八十一年度财抗字第一○九号裁定，适用法令见解违背宪法第十五条、第十九条及第二十三条，侵犯人民权利，恳请赐予解释：
“原裁判依营业税法第五十一条裁罚之部分违背宪法，不生效力”。
声请人：贸０汽车运输企业有限公司
董事长：郑０淑
中 华 民 国 八 十 一 年 九 月 八 日
附 件：台湾高等法院台南分院刑事裁定 八十一年度财抗字第一○九号
抗告人即
受处分人 贸０汽车运输企业有限公司
负 责 人 郑０淑
右抗告人因违反营业税法案件，不服台湾云林地方法院中华民国八十一年二月二十四日裁定（八十一年度财营字第四十五号），提起抗告，本院裁定如左：
主 文
抗告驳回。
理 由
一、抗告意旨略以：抗告人即受处分人于七十六年、七十七年买卖轮胎之直接交易对象系桓成轮胎有限公司（下称桓成公司），并非斗南地区之轮胎行，且斗南地区之轮胎行前此税捐机关均容许以收据代替统一发票，抗告人无从取得凭证，原审徒凭桓成公司负责人陈德键不负责任之谈话，即据以裁罚，实有不当，又抗告人系在不知情情况下违章，并无过失，依司法院大法官会议释字第二七五号解释意旨，亦应免罚云云。
二、查抗告人分别于七十六年及七十七年度未取得实际交易对象之轮胎行开立发票，而以轮胎经销商桓成公司开立发票金额为新台币（下同)一五○、六八○元，四九九、六七一元，作为进货凭证，申报扣抵销项税额，此项违章事实，原审并非仅凭桓成公司负责人之谈话纪录，即加认定，原审仍核对抗告人公司负责人郑０淑之谈话纪录，台湾省政府八十年府诉字第一○二九五九号诉愿决定书，开立发票明细表等附于原审卷内之证物，查明无误后，始据以裁罚，至于斗南地区之轮胎行七十六年、七十七年间，税捐机关均容许以收据代替统一发票云云，并无证据以实其说，且抗告人向轮胎行购买即应以轮胎行之收据作为进项凭证申报，不能向非交易对象之桓成公司取得发票申报，自无法以此事由，主张免责，又司法院大法官会议释字第二七五号解释意旨，须行为人能证明应受行政罚之行为无过失时，始可免罚，本件抗告人未向直接交易对象之轮胎行取得凭证申报，郤向非交易对象之桓成公司取得发票申报，纵无故意逃漏，亦不能诿为无过失，原审因而就其不依规定自他人取得凭证部分，依税捐稽征法第四十四条裁处三二、五一八元，就其虚报进项税额部分，依营业税法第五十一条第五款裁处三二五、一八○元，经核于法无违，受处分人抗告无理由，应予驳回。
据上论结，应依刑事诉讼法第四百十二条裁定如主文。
中 华 民 国 八 十 一 年 五 月 二十七 日

相关法条

税捐稽征法 第 44 条 ( 82.07.16 )
营业税法 第 51 条 ( 82.07.30 )