司法院释字第359号解释

释字第359号
制定机关：中华民国司法院大法官

解释字号

释字第 359 号

解释日期

民国 83年7月15日

解释争点

财政部就农地非农用等情处罚锾之函释违宪？

资料来源

司法院公报 第 36 卷 9 期 27-36 页总统府公报 第 5918 号 4-13 页

解释文

　　财政部中华民国七十九年三月十五日台财税字第七八○四三七九一一号、八十年四月二十日台财税字第八○○一二八一六一号及同年六月四日台财税字第八○○一七四○四一号等函，系基于主管机关之职权对于土地税法第五十五条之二罚锾数额之计算所为之释示，符合该法条规定之意旨，为遏阻违法使用农地，以增进公共利益所必要，与宪法并无抵触。

理由书

　　国家为达成维持及扩大农场经营规模之目的，对于将农业用地在依法作农业使用期间，移转与自行耕作之农民继续耕作者，设有免征土地增值税之奖励，农业发展条例第二十七条及土地税法第三十九条之二规定甚明。但对再移转与非自行耕作农民或非依法令变更为非农业用地使用者，土地税法第五十五条之二亦有处以原免征土地增值税额二倍罚锾之明文。而农业发展条例第三十条定有每宗耕地不得分割之原则，其非依法以耕地之一部，改为非农业用地使用，自亦为法所不许。财政部中华民国七十九年三月十五日台财税字第七八○四三七九一一号、八十年四月二十日台财税字第八○○一二八一六一号及同年六月四日台财税字第八○○一七四○四一号等函，就上述罚锾之计算，谓应以全部土地原免征土地增值税额为准，而不按非依法令变更使用面积与该宗耕地面积之比例计算，系基于主管机关之职权对于土地税法第五十五条之二罚锾数额之计算所为之释示，符合该法条规定之意旨，为遏阻违法使用农地，以增进公共利益所必要，与宪法并无抵触。惟非依法令变更使用之农地，应否分别情节轻重，科以额度不同之罚锾，仍应由主管机关予以检讨，并此指明。

相关附件

抄陈０丰声请书
受文者：司法院
主 旨：为因台湾高等法院八十一年度财抗字第一七○三号刑事裁定所适用之土地税法第五十五条之二第三款之规定及财政部八十年六月四日台财税字第八○○一七四○四一号函之规定，有抵触宪法疑义，爰谨声请钧院大法官会议解释事。
说 明：
一、本件事实经过：
（一）缘声请人于民国七十八年元月二十七日购入坐落台北市溪洲段二小段地号五号，面积九○五坪之农业用地，并于此土地上从事耕作。迨至民国七十八年八月二十四日（如附件一) ，鉴于收获之农作物需仓库储存，以防洪防台，并调节市场所需，故使用前揭土地之一部分建筑仓库，而其馀土地则仍作农业使用。因建筑仓库系为储存土地所出产之农作物，故与农业用地之使用，息息相关。
（二) 就土地税法被诉违章部分，案经台湾台北地方法院士林分院八十一年度财土字第五一号刑事裁定裁罚（如附件二)，经声请人抗告后，台湾高等法院以八十一年度财抗字第一七○三号刑事裁定驳回抗告确定（如附件三) 。
（三) 按台湾台北地方法院十林分院及台湾高等法院均系以土地税法第五十五条之二第三款之规定为裁罚依据，台湾高等法院并适用财政部八十年六月四日台财税字第八○○一七四○四一号函之规定，认定本案罚锾之计算应以该宗土地原免征土地增值税为准，而不依声请人实际使用土地建筑仓库之面积比例计算。
二、声请人对本案所持见解
（一) 原裁定所适用之土地税法第五十五条之二第三款，抵触法律不溯及既往原则：
按法律不溯既往原则，乃基于宪法上法安定性原则所导出之宪法上基本原则，系保障人民对于和已经发生之事实关系相连结之法律效果继续被承认之信赖。查土地税法第五十五条之二第三款之规定，系于民国七十八年十月三十日始经总统公布，声请人于民国七十八年八月二十四日完成建筑前揭仓库时，并无此规定。故声请人建筑仓库时，即确信并未违反土地税法，亦无被科处罚锾之虑。因此土地税法第五十五条之二新增规定，即不得用以处罚声请人。惟台湾高等法院却以“本件抗告人（即声请人) 系于土地税法增订条文公布生效后，经查获仍有违法变更非农业使用情事，自应依上开法令规定处罚”为由，仍科处声请人罚锾。然而，声请人既于土地税法第五十五条之二公布生效前，即已完成建筑本案仓库之行为，且经向户政机关申请编列门牌在案，除声请人于前揭新增条文生效后，复有新建、增建之行为外，承审法院自不得就此一已完作行为之状态，再予处罚。矧，建筑仓库与建筑一般房舍一样，必使用至仓库或房舍老旧后方才拆毁，而不会仅使用数月旋即拆除，如此方不会损失建筑房屋所投资之金额，亦不会浪费社会资源而损及社会经济整体发展。如依台湾高等法院如此适用法律之结果，必将使声请人面临两难之处境，亦即：于仓库建筑完成后两个月，为避免被依土地税法第五十五条之二第三款之新增规定处罚，而主动于新法生效前拆除（按惟拆除仓库等房舍所需时日，何仅数日即足以完成，是声请人依客观情形，自亦不可能于新法生效前拆除已建妥之仓库) ；或者，不拆除仓库，却被处以高达新台币一千三百馀万元之罚锾。然而，法律之制定及适用，其目的当不至于系陷人民于进退两难之困境。故台湾高等法院上开适用法律，显有违法律不溯既往原则，且违反宪法第十五条对于人民财产权之保护。易言之，土地税法第五十五条之二第三款公布生效后，应仅能规范其后之非法变更农业用地使用情形，或虽变更在公布生效前，但可立即更改回农业用途者。对于变更在公布生效前，依客观情形，显不能更改回复者（如本件之情形) ，则不得加以适用。
（二) 声请人仅使用前揭农地面积之百分之二十二建筑仓库，其他部分则仍作农业用途。因此，纵使应依土地税法之规定处罚，亦应仅按农地面积之百分之二十二计算罚锾，方符“比例原则”：
1 查“每宗耕地不得‘分割’或移转为共有。‥‥‥”农业发展条例第三十条固载有明文：惟此一规定之立法目的，旨在防止农地细分，发挥农地经营效益，非谓凡有关农地之一切法令（如土地税法第五十五条之二) ，均必以每宗农地为单位，司法、行政机关于适用法律、发布命令时，自仍应本诸职权，参考立法背景、行政目的，而为妥适之处置。本案声请人违章使用农地之面积，仅为本案农地面积之百分之二十二，既属承审法院所一再确认之事实，而农地之一部不依法作农业使用，依土地税法第五十五条之二之规定，自仅须依其违章使用之面积处罚为已足，殊无“一部违章，全部处罚”之理，财政部八十年六月四日台财税字第八○○一七四○四一号行政命令，其为达成预见之行政结果，而采取不成比例之措施，显已违“比例原则”。而台湾高等法院却仍依财政部此一违宪之行政命令驳回声请人之抗告，于法显有未洽。
2 再查，土地税法第五十五条之二规定之立法目的系为维持农业用地于发生移转之法律行为后，仍能用于农业用途。故如农业用地经移转所有权后，仅一部被非法变更用途，其馀部分仍使用于农作，则仍用作农业用途之部分，并不违反前开法律规定之目的，自不应将此部分面积原免征之土地增值税亦列入加倍处罚之列。查声请人之上开农地尚有百分之七十八之面积仍使用于农作，则依前述见解，对于此部分面积原免征之增值税，即不可加倍处罚，如此方符土地税法第五十五条之二之立法目的。再者，就本条规定之文义观之，系指农业用地之全部均被非法变更用途，方才科处原免征土地增值税额二倍之罚锾。因此，财政部之上开函示，实已不当扩张法律规定，并侵害人民之财产权。
三、声请解释宪法之目的
综上所陈，原确定裁定所适用之土地税法第五十五条之二及财政部八十年六月四日台财税字第八○○一七四○四一号函，不仅有违法律不溯既往之原则，亦抵触宪法第十五条对于人民财产权保护之规定。为此恳请钧院大法官会议惠准解释宪法，赐为释示：“一、土地税法第五十五条之二仅适用于该条文公布生效后，所发生之非法变更使用农业用地之情事或虽发生于该条文公布前，但依客观情形可立即更正回复为农业用途者。对于完成于该条文公布前之非法变更使用农业用地，于该条文公布后，非法变更使用之状态仍继续存在，且客观上无法立即更正回复者，不在适用之列。二、土地税法第五十五条之二规定之‘处以原免征土地增值税二倍之罚锾’，系指农业用地全部被非法变更用途之情形而言，若仅一部被非法变更用途，则罚锾之计算应以实际变更为非农业用途之土地，依其面积比例计算罚锾数额。三、本件在财务案件处理办法另以法律规定对于财务案件之刑事裁定之救济途径之前，应准声请人以原确定裁判违背法令为由，适用刑事诉讼法第四四一条以下有关规定，声请最高法院检察总长提起非常上诉，以资救济。”为此谨恳请钧院鉴核，赐准解释宪法，以保民权，至感德便。
附件一：士林区户政事务所函影本。
附件二：台北地方法院士林分院刑事裁定影本。
附件三：台湾高等法院刑事裁定影本。
声请人：陈０丰
中 华 民 国 八 十 二 年 三 月 二十四 日
附件 三：台湾高等法院刑事裁定 八十一年度财抗字第一七○三号
抗告人即 陈０丰
受处分人
右抗告人因违反土地税法案件，不服台湾台北地方法院士林分院，中华民国八十一年八月十二日第一审裁定（八十一年度财土字第五一号) 提起抗告，本院裁定如左：
主 文
抗告驳回。
理 由
一、本件抗告人取得溪洲段二小段五地号农业用地乙笔后，未依法令变更为非农业用地使用，作为上真和食品有限公司仓库使用，经士林分处农业用地会勘小组于七十九年十二月十一日查获送罚之事实，有会勘及复勘查核清单及照片等在卷可稽，其违章事证明确，原法院引用土地税法第五十六条第三项，行为时同法第五十五条之二第三款，裁处罚锾新台币一千三百三十三万八百九十六元，认事用法，经核尚无不合。二、抗告理由略以：“一、土地税法第五十五条之二系于七十八年十月三十日始经总统令修正公布，依中央法规标准法第十三条规定应自七十八年十一月一日始生效。基于法律不溯既往原则，应无处罚锾规定之适用。且事后之行政命令亦不得抵触法律，移案机关违法移罚，无法心服。
二、经查抗告人所承购之农地自始至今即供种植叶菜类作物，迄无变更，而加建之建物乃系为防台防洪水所需，于七十八年八月二十四日加建仓库以调节及储存农作物，馀仍作农业使用，两者用途息息相关，岂有未作农业使用情事。退一步言，倘认无作农业使用应止于农仓部分，议处亦应止于该部分，馀作农业使用部分，应无处罚之理。移案机关未明农情，不体恤民意，有违民主法治原则。”等语。
三、惟查，抗告人依首开规定取得坐落本市溪洲段二小段五地号农业用地后，部分用地未依法令，变更为非农业用地使用，于其上搭建仓库，供上真香食品有限公司作为食品贮存之仓库使用，其面积约七二○平方公尺，案经税捐处士林分处农业用地会勘小组于七十九年十二月十一日查获，有会勘及复勘查核清单及照片附原审卷足稽，抗告人辩称上开加建仓库系贮存农作物之农仓，显不实在。至土地税法第三十九条之二第一项及第五十五条之二等规定，系配合农业发展条例第二十七条所增订，故凡取得依法免征土地增值税之农业用地，而于上揭增订条文公布生效前有不继续耕作情形仍固不应依修订后之规定处罚。又免征土地增值税之农业用地于完成移转登记后，其中部分土地有土地税法第五十五条之二各款规定情形之一者，其罚锾之计算应以该宗土地原免征土地增值税额为准，而不依面积比例计算。经财政部八十年六月四日台财税第八○○一七四○四一号函规定有案，本件抗告人系于土地税法增订条文公布生效后，经查获仍有违法变更非农业使用情事，自应依上开法令规定处罚，抗告人所辩各节应不足采据，抗告为无理由，应予驳回。
四、据上论断，应依刑事诉讼法第四百十二条裁定如主文。
中 华 民 国 八 十 一 年 十一月 三十 日
（本声请书其馀附件略)
抄林０珠声请书
受文者：司法院
主 旨：为因违反土地税法案件，台湾高等法院八十二年财抗字第八六号刑事裁定所适用财政部七十九年三月十五日台财税第七八○四三七九一一号函释及财政部八十年四月二十日台财税第八○○一二八一六一号函释违反宪法第十九条租税法律主义及宪法第二十三条处罚法定主义，谨声请解释宪法事。
说 明：
一、声请解释宪法之目的
声请人兹谨恳请 钧院大法官会议解释：
（一) 台湾高等法院八十二年财抗字第八六号刑事裁定（附件一) 所适用之财政部七十九年三月十五日台财税第七八○四三七九一一号函释土地税法第五五条之二有关取得免征土地增值税之农业用地，有不继续耕作情形者，应处以原免征土地增值税额二倍罚锾，且其金额不得少于取得时申报移转现值百分之二之规定，对于在中华民国七十八年十月三十日该增订条文公布生效前已依农业发展条例第二七条免征土地增值税而取得之农业用地，有不继续耕作之情形，亦适用上述条文加以处罚之释示，违背宪法第十九条租税法律主义与宪法第二三条所揭“处罚法定主义”，应属违宪无效。
（二) 台湾高等法院八十二年财抗字第八六号刑事裁定所适用之财政部八十年四月二十日台财税第八○○一二八一六一号函释规定：“‥‥‥说明‥‥‥二、土地增值税之征收系按宗核计，农业用地移转免征土地增值税之申请亦系按宗审核，故原免征土地增值税之农业用地，其中部分土地有土地税法第五五条之二各款规定情形之一者，其罚锾之计算应以该宗土地原免征土地增值税额为准，而不依面积比例计算”之释示，违反宪法第二三条之比例原则与土地税法第五五条之二规定，应属违宪无效。
二、本件事实经过：
（一) 缘坐落台北市北投区文林段二小段第八一地号面积三二六二㎡地目田持分全部之土地，原为余君成君所有，于 78.04.28 以买卖为原因办竣移转登记予声请人所有，此有系争第八一地号土地登记簿誊本可稽（附件二) 。在买卖当时依农业发展条例第二七条规定：“农业用地在依法作农业使用期间，移转与自行耕作之农民继续耕作者，免征土地增值税”，故出卖人依上开规定免征土地增值税。
（二) 声请人于受让取得上述农地后，仍继续种植水稻，因原有农舍不敷使用，乃于七十九年八月间于原有农舍旁，以铁架、石棉瓦延伸搭盖简便仓库一间，面积约六○㎡使用。
（三) 案经稽征机关税务员于 79.10.22 履勘后，认为涉嫌未依法令变更为非农业用地使用，而移送处罚，案经台北地方法院八十一年财更字第○一九号刑事裁定处以原免征土地增值税二倍之罚锾计新台币三千六百四十七万三千四百九十元整（附件三) 。声请人抗告至台湾高等法院，台湾高等法院八十二年财抗字第八六号裁定适用财政部79.03.15台财税第七八○四三七九一一号函释认为在土地税法修正之前，依农业发展条例第二七条规定取得之农业用地，仍应依土地税法第五五条之二规定处罚，并适用财政部 80.04.20 台财税第八○○一二八一六一号函释认为纵然免税土地有极小部分违规，仍应按整笔土地之免税额处罚，而不依面积比例计算等语，乃驳回抗告确定。
三、声请人对本案所持立场与见解：
（一) 财政部 79.03.15 台财税第七八○四三七九一一号函释违反处罚法定主义：
1 按基于民主国家与法治国家原则所产生之“国会保留”原则，有关人民权利义务之重大事项，应保留由国会（立法机关) 自行以形式的法律加以规定。而对于人民违章行为加以制裁处罚，攸关人民权利至钜，自应有国会保留原则之适用。故刑法上“罪刑法定主义”于租税秩序罚上亦有其适用，在租税秩序罚，应受“处罚法定主义”之支配，其违章行为之处罚，以行为时法律有明文规定者为限，如法律无处罚之明文规定，自不得透过类推适用等法律漏洞补充方法，据以处罚人民，否则不仅有违处罚法定主义与构成要件法定主义之要求，而且严重妨宪法的安定性与国民经济生活的预测可能性，自为法治国家所不许。
2 按有关农地移转免征土地增值税之规定，于 78.10.30修正公布土地税法之前，系规定于农业发展条例之中，迨至 78.10.30 修正公布土地税法，始增列第三九条之二：“农业用地在依法作农业使用时，移转与自行耕作之农民继续耕作者，免征土地增值税。依前项规定，免征土地增值税之农业用地，于变更为非农业使用后再移转时，应以其前次权利变更之日当期之公告土地现值为原地价，计算涨价总数额，课征土地增值税”，同时并增列第五五条之二规定：“依第三十九条之二第一项取得之农业用地，取得者于完成移转登记后，有左列不继续耕作情形之一者，处以原免征土地增值税额二倍之罚锾，其金额不得少于取得时申报移转现值百分之二：一、再移转与非自行耕作农民。二、非依第二十二条之一规定之各项原因，闲置不用者。三、非依法令变更为非农业用地使用。”故上述土地税法第五五条之二规定处罚构成要件之一，必须具备：“依第三十九条之二第一项取得之农业用地”，如并非“依同法第三十九条之二第一项取得之农业用地”，而系“依农业发展条例第二十七条取得之农业用地”，自不具备上述处罚要件，依构成要件法定主义，自不在处罚范围。又从土地税法第三十九条之二以及五十五条之二两条规定均系于 78.10.30 修正土地税法时所增列，而第五五条之二规定处罚要件，特别引用“依第三十九条之二第一项取得”之农业用地之要件，可推知其立法意旨在兼顾法令不溯既往与人民信赖保护，对于 78.10.30 修法之前所免税取得之农业用地，不在处罚之列，而对于在修法之后始经免税取得之农地，如有非法变更，使用，方予以制裁处罚，以免侵害以往受让农地者信赖当时法今状态之既得利益。故上述处罚条文引用“依第三十九条之二第一项”取得之农业用地，实具有重大之意义，不得恣意忽略之。
3 本件财政部 79.03.15 台财税第七八○四三七九一一号函释，竟将以往“依农业发展条例第二七条取得之农业用地”，以比附援引方式，认为具备土地税法第五五条之二所规定：“依（土地税法) 第三十九条之二第一项取得之农业用地”之处罚要件而认为应予处罚，显然重大违反现代法治国家所要求之“处罚法定主义”，其以“类推适用”方式处罚人民，较之以“类推适用”方式课税更为严重，依宪法第十九条租税法律主义禁止类推适用课税之意旨，则类推适用处罚人民，更为宪法第十九条所禁止。尤有进者，上开财政部函释遽以行政命令将土地税法第五十五条之二规定的处罚范围，追溯既往，处罚及于 78.10.30 修法之前，以往已经依农业发展条例第二十七条取得之土地，显然有违该条文规定不究既往之立法意旨。故上述财政部函释违法违宪，至为灼然。
（二) 财政部 80.04.20 台财税第八○○一二八一六一号函释违宪：
1 按土地增值税之征收，固然基于稽征便宜原则而“按宗核计”，但土地增值税之核课征收处分系以“金钱给付”为内容，而金钱给付性质上系属“可分之给付”，并非“不可分之给付”，故德日行政法学及税法学通说判例均认为课税处分就其金额（税额) 具有可分性，乃是可分之行政处分，并非不可分之行政处分（参见陈清秀博士著，“税捐行政处分之可分性”一文，载於氏著，税务诉讼之诉讼标的，八十年初版，第一○五页以下)。
2 故本件财政部 80.04.20 台财税第八○○一二八一六一号函释以土地增值税之征收系“按宗计算”为由，而认为土地税法第五五条之二规定罚锾之计算，应以原免征税额为准，而不能按违章面积比例计算云云，显然有违土地增值税之课税处分之可分性之法理。
3 次查土地增值税之征收，系就其移转土地面积乘以每平方公尺土地公告现值计算其移转现值，作为课税基础，故其增值金额之多寡，应纳税额之大小以及免征税额之大小，系建立在移转土地面积大小之上，故就其涉嫌不继续耕种之违章土地面积，所占移转土地总面积之比例，即可据以计算出违章土地之原应纳或免征土地增值税之税额，而作为土地税法第五五条之二所定罚锾之计算基础，乃本件上开财政部函释竟不此之图，而恣意扩大计算违章土地之原免征土地增值税额，竟将并未违章而仍继续耕种之土地之原免征土地增值税额，拟制视为违章土地之原免征土地增值税额，并作为裁罚之基础，显然有违宪法第十九条租税法律主义。且其不以违章部分之土地为处罚对象，而以整笔包含未违章之土地作为处罚对象，不过对于未违章者亦予以处罚，是已逾越违章处罚之必要范围，而有滥用裁罚权限之情事，其有违宪法及行政法上之比例原则，至为显然。
4 尤有进者，或谓整笔土地中有部分违章不继续耕种，即应视为整笔土地违章，故应就整笔土地处罚云云，惟查事实之判断认定，应采整体的、类型的观察方法，钧院大法官会议释字第二三六号解释亦著有明文，如稽征机关就事实之认定，可以明察秋毫而不见舆薪，则势将可任意指鹿为马，颠倒黑白，欲加课税处罚，何患无词？是人民权益又如何能有保障？而宪法上所揭租税法律主义岂非流为空谈？故从事实认定观点而言，上开财政部函释亦有违税法上类型化的观察方法，而有恣意课税处罚之嫌。以本件土地面积三二六二㎡而论，涉嫌违章面积仅六○㎡，其馀三二○二㎡仍继续耕种使用，其涉嫌违章面积仅占一．八％，然而依上开财政部函释，却应按整笔处罚，形同拟制为一○○％违规，是显然欠缺其处罚之合理性与正当性。
（三) 综上所陈，本件刑事裁定所适用之上述两则财政部函释，均有重大违宪违法之处，爰谨恳请赐为违宪审查，以保人权，至为感祷。
谨 呈
司 法 院 公 鉴
附件一：台湾高等法院八十二年财抗字第八六号裁定。
附件二：土地登记誊本。
附件三：台北地方法院八十一年财更字第○一九号裁定。
（以上均影本)
声请人：林０珠
中 华 民 国 八 十 二 年 三 月 三 十 日
附件 一：台湾高等法院刑事裁定 八十二年度财抗字第八六号
抗告人即受处分人 林０珠
右抗告人因违反土地税法案件（台北市税捐稽征处八十北市稽法土字第八○○○六○号审查书) ，不服台湾台北地方法院士林分院八十一年度财更字第○一九号中华民国八十一年十月二十九日裁定，提起抗告，本院裁定如左：
主 文
抗告驳回。
理 由
一、按农业用地在依法作农业使用时，移转与自行耕作之农民继续耕作者，免征土地增值税。依前项取得之农业用地，取得者于完成移转登记后，非依法令变更为非农业用地使用者，处以原免征土地增值税二倍之罚锾，其金额不得少于取得时申报移转现值百分之二，土地税法定有明文。
二、本件受处分人依土地税法第三十九条之二第一项规定，取得台北市文林段二小段八一地号农业用地全部，于完成所有权移转登记后，未依法令变更为非农业用地使用，而擅自搭建石棉瓦、铁架房屋约六十平方公尺，作为味味商品仓库使用，经台北市税捐稽征处北投分处于民国七十九年十月二十二日查获，有土地登记簿誊本、农业用地移转免征土地增值税案件定期查核清单、现场照片等影本，附卷可稽。
三、原审法院以受处分人虽辩称：伊购入本件农业用地后，仍继续种植水稻，因原有农舍不敷使用，乃于七十九年八月间，于原有农舍旁，以铁架、石棉瓦延伸搭盖简便仓储设备一间，面积约六十平方公尺。伊并未将之作为商品仓库使用，而系放置一些仓物点心，供工作人员食用，因需要量颇大，故购入数量较多，致税务人员误认为商品仓库云云。然查：
（一) 证人即查获税务员王忠发到庭证称：“第一次（即七十九年十月二十二日) 是会勘小组四人一起去，包括我及地政事务所人员林缘菁、刘殿儒、区公所人员周聿元。是免征增值税案件一般性的查访，一切管制案件都要去查访。现场有二间旧房屋，及以石棉瓦、铁架加盖房屋，都在八一地号上。我们走田埂从增建部分房屋后门进去，有三、四张办公桌在那边，外面有三部中型厢型卡车，车厢喷漆有味丹公司标志及字样，有二、三人在，因为是密件查访，没有跟现场人员谈话，只在外面照相。之后在八十年二月份，我跟房屋税承办人徐瑞霞讲有增建情形，因为增建是要课房屋税的，所以二人一起去，营业场所还在，没有改变，我们跟现场人员要了一张名片，告诉他们有增建部分要来报税，还留申报表格给他们。后来就有来申请房屋税设籍，且获准许。现场货品数量很多，满满的一仓库”，并据提出味丹企业股份有限公司业务部经理简庆长名片影本一纸，附卷为证（八十年度财土字第○六二号卷第一一六页) 。又上开名片载明营业所为台北市北投区文林北路一七五巷四十弄十九号，正为受处分人于上开地号上所有屋舍之门片号码。又受处分人即于八十年三月一日申请将台北市北投区文林北路一七五巷四十弄十九、二十一号旁增建部分房屋设立税籍，有申报书影本在卷可稽。足征证人王忠发之指证，信而有征。
（二) 依卷附照片所示，确系商品堆满仓库，且依证人王忠发所指并有办公人员、办公桌、卡车在场，又上开名片所载营业所系在现场，征以受处分人于房屋税设籍申报书自行书明系营业用仓库，堪认为味味商品仓库无讹。
（三) 受处分人代理杨正于八十一年八月二十日调查站讯问时陈称：“林０珠在七十八年二月购买土地当时是味丹企业股份有限公司、东海酦酵工业股份有限公司等关系企业之股东”，足征受处分人提供上开屋舍供味味商品仓库使用，益属可信。是受处分人所辩，乃卸责之词，不足采信，事证明确，其违章事实，堪以认定。受处分人所为，应构成首开规定之违章，因依土地税法第五十六条第三项、第五十五条之二第三款裁定：林０珠自行耕作之农民取得农业用地后，非依法令变更为非农业用地使用，处罚锾新台币参仟陆佰肆拾柒万参仟肆佰玖拾元，并限于收受本裁定后十日内缴纳，逾期不缴，强制执行。
（四) 受处分人不服原裁定提起抗告，惟据移案机关台北市税捐稽征处依抗告意旨提出答辩称：“按‘农业用地在依法作农业使用时，移转与自行耕作之农民继续耕作者，免征土地增值税。’、‘依第三十九条之二第一项取得之农业用地，取得者于完成移转登记后，有非依法令变更为非农业用地使用者，处以原免征土地增值税额二倍之罚锾，其金额不得少于取得时申报移转现值百分之二。’分别为土地税法第三十九条之二第一项（农业发展条例第二十七条) 、第五十五条之二第三款所明定。本案抗告人主张理由各节（详如抗告状及补充抗告理由状) ，答辩如次：（一) 依财政部七十九年三月十五日台财税第七八○四三七九一一号函释规定：‘依中央法规标准法第十三条规定，法规应自公布之日起算至第三日起发生效力。‥‥‥。至同法第五十五条之二有关取得免征土地增值税之农业用地，有不继续耕作情形者，应处以原免征土地增值税额二倍罚锾，且其金额不得少于取得时申报移转现值百分之二之规定，对凡在该增订条文公布生效前已依法免征土地增值税而取得之农业用地，在增订条文公布生效前有不继续耕作情形者，依法律不溯既往原则，自无适用罚则之馀地，惟于增订条文公布生效后仍有不继续耕作情形，应依上开规定处罚。’本案抗告人虽于土地税法修法前取得系争土地，惟其于增订条文公布生效后有非依法令变更为非农业用地使用，而不继续耕作情形，为台北市政府地政处、台北市士林地政事务所、北投区公所及本处北投分处派员组成之农业用地会勘小组于七十九年十月二十二日清查系争北投区文林段二小段八十一地号土地时，查获有供味味商品仓库违章使用，则依上开函释规定自应依法处罚。（二) 又本案之调查，系本处于七十九年八月以‘机密’案件发函邀集台北市政府地政处、台北市士林地政事务所、北投区公所及系争土地所在地之北投分处组成会勘小组，并于七十九年十月二十二日清查系争北投区文林段二小段八十一地号土地时发现该土地地上建物北投区文林北路一七五巷四十弄十九、二十一号房屋中，堆存味丹公司速食面，该房屋之旁有一违建房屋，相连为参间房屋，室内有桌椅，除味丹速食面外尚有饮料等物品，而本处以专案方式调查乃在避免滋生困扰，至其调查方式不同台湾省所辖县市处理方式，乃因各机关就其地方事务之特性而为不同之处理方式，以求发现违章之具体事证。况该会勘小组于清查日所摄得之相片中，已可明确得知其违章供味味商品使用之事实，何须再如抗告人所称应取据现场办公桌椅及办公人员之照片及所谓味丹公司运货卡车之照片而后可。况果如抗告人所言应采据之资料，则其结果显与本处以专案方式调查之原则有违。（三) 再查本处所属北投分处税务员徐瑞霞于八十年二月房屋普查时亦发现系争地上房屋有违章增建情事，且有供营业仓储之用，此有徐员取具在该处营业之味丹企业股份有限公司，东海酦酵工业股份有限公司及东海绿藻工业股份有限公司业务部经理简庆长之名片附案可稽，且该名片营业所载明为北投区文林北路一七五巷四十弄十九号，乃通知抗告人办理申报房屋设籍，经抗告人于八十年三月一日向本处北投分处（北收三三九三号) 申请将北投区建民里文林北路一七五巷四十弄十九、二十一号旁增建部分房屋设立税，且抗告人知系争违建房屋供营业仓储使用之情事为本处北投分处承办员所明知，乃据实申报其供营业使用，则其申报之实情，益证本处原农地免土地增值税清查会勘小组人员所查证之事实为真实。又据受处分人之小叔杨正于八十一年八月二十日代表抗告人接受法务部调查局台北市调查处调查其于七十八年二月间向余君成购买北投区文林段二小段七十二地号土地买卖事宜时，明确陈称‘林０珠在七十八年当时是味丹企业股份有限公司、东海酦酵工业股份有限公司等关系企业之股东。’此一陈述亦认其为真实，则系争房屋有供味丹企业等作为营业仓库使用甚明。（四) 次查抗告人辩称系争违章仓库系因原有农舍不敷使用，购入系案土地后陆续搭建，供放农具、集存农作物及放置干粮食品之用，且因平常亦有存放蔬果、谷物并有出售上述作物之事实，乃因以于申报房屋税籍时，在房屋税申报书上误填供营业用仓库，但因经济效益不大，故于八十年三月间自行拆除，并于八十年三月二十八日向北投分处申请注销税籍乙节，显与获案证据及常情有诸多违误，分别说明于后：(1) 本案系争违章仓库果如抗告人所言供农业使用，且抗告人‘心胸坦荡，不因疑忌而有所规避’，则抗告人自无须于八十年三月一日向本处北投分处申报房屋税籍后，迅即拆除系争仓库，并在其违建房屋拆除之处覆土种植作物藉以粉饰，而受处分人拆屋、覆土种植之事实，益证其违章事事为真。(2) 又抗告人所称系争违章仓库有供存放农作物并出售之情事者，则其自应提示其证据以明其说，空言主张，实不足采。再者如抗告人所言其系贩售农作物，则获案之简庆长名片，所应载明者为蔬菜瓜果、谷物之营业所，不应载有味丹企业股份有限公司、东海酦酵工业股份有限公司、东海绿藻工业股份有限公司之营业所者，其饰词狡辩实难采言。(3) 抗告人辩称系案房屋所存放之味味面及饮料等商品系其于农忙时供临时雇工所需食品饮料之用，何以本处于八十年四月二十四日复勘日及士林分院于八十年八月二十日现场履勘时，皆无此一农忙时所需之物品以证其说为真实，况复勘、履勘之时抗告人原供农作使用之土地皆与初勘时种植相同之作物，则系争味味面及饮料究为商品抑为自用食品，不言可喻。（五) 末查抗告人既有未继续耕作之违章情事，纵事后恢复耕作，依法仍应受处罚锾。又依财政部八十年四月二十日台财税第八○○一二八一六一号函释规定：‘‥‥‥说明：二、土地增值税之征收系按宗核计，农业用地移转免征土地增值税之申请亦系按宗审核，故原免征土地增值税之农业用地，其中部分土地有土地税法第五十五条之二各款规定情形之一者，其罚锾之计算应以该宗土地原免征土地增值税额为准，而不依面积比例计算。’是以本案抗告人有未继续耕作之违章情事，既经查明则不因虽仅部分土地违章使用而可免罚，原审法院依法所为之裁定，并无违失。”等语，经核尚无不合，本件抗告为无理由，应予驳回。
五、据上论结，应依刑事诉讼法第四百十二条裁定如主文。
中 华 民 国 八 十 二 年 二 月 二十四 日
（本声请书其馀附件略）

相关法条

土地税法 第 39、55-2 条 ( 83.01.07 )
农业发展条例 第 27、30 条 ( 75.01.06 )