司法院释字第377号解释

释字第377号
制定机关：中华民国司法院大法官

解释字号

释字第 377 号

解释日期

民国 84年3月31日

解释争点

财政部就一次补发之薪金，依给付日课税之函释违宪？

资料来源

司法院公报 第 37 卷 5 期 25-32 页总统府公报 第 6015 号 2-10 页

解释文

　　个人所得之归属年度，依所得税法第十四条及第八十八条规定并参照第七十六条之一第一项之意旨，系以实际取得之日期为准，亦即年度综合所得税之课征，仅以已实现之所得为限，而不问其所得原因是否发生于该年度。财政部赋税署六十年六月二日台税一发字第三六八号笺函关于纳税义务人因案停职后，于复职时服务机关一次补发其停职期间之薪金，应以实际给付之日期为准，按实际给付之总额，课征综合所得税之释示，符合上开所得税法之意旨，与宪法尚无抵触。

理由书

　　认定所得归属年度有收付实现制与权责发生制之分，无论何种制度均利弊互见，如何采择，为立法裁量问题。历次修正之所得税法关于个人所得税之课征均未如营利事业所得采权责发生制为原则（见中华民国七十八年十二月三十日修正公布之所得税法第二十二条），乃以个人所得实际取得之日期为准，即所谓收付实现制，此就同法第十四条第一项：个人综合所得总额，以其全年各类所得合并计算之；第八十八条第一项：纳税义务人有各类所得者，应由扣缴义务人于给付时，依规定之扣缴率或扣缴办法扣取税款并缴纳之，又第七十六条之一第一项对于公司未分配盈馀归户，按其归户年度税率课征所得税，而不问其实际取得日期之例外规定，对照以观，甚为明显。是故个人综合所得税之课征系以年度所得之实现与否为准，凡已收取现金或替代现金之报偿均为核课对象，若因法律或事实上之原因而未能收取者，即属所得尚未实现，则不列计在内。财政部赋税署六十年六月二日台税一发字第三六八号笺函称：“查所得之所属年度，应以实际给付之日期为准，纳税义务人因案停职后，于复职时服务机关一次补发其停职期间之薪金，自应以实际给付之日期为准，按实际给付之总额，合并补发年度课征综合所得税”，符合上述意旨，与宪法尚无抵触。至于公务员因法定原因停职，于停职间，又未支领待遇或生活津贴者，复职时一次补发停职期间之俸给，与纳税义务人得依己意变动其所得给付时间之情形不同，此种所得系由长期累积形成，宜否于取得年度一次按全额课税，应于所税法修正时予以检讨，并予指明。

意见书

不同意见书： 大法官 刘铁铮
关于公务员因法定原因停职，于复职时由服务机关一次补发停职数年期间之俸给，其综合所得税究应如何课征﹖财政部赋税署六十年六月二日台税一发字第三六八号笺函谓：“查所得之所属年度，应以实际给付之日期为准，纳税义务人因案停职后，于复职时服务机关一次补发其停职期间之薪金，自应以实际给付之日期为准，按实际给付之总额，合并补发年度课征综合所得税”，本席认为上述释示，违背所得税法之立法意旨，对纳税义务人造成极不公平之结果，抵触宪法有关保障人民权利之规定，依同法第一百七十二条，应为无效之解释。兹说明理由于后：
一 从公务员俸给性质言：
关于个人综合所得税之课征，所得税法并无明文采取收付实现制，不过系就相关条文综合以观，所得之推论而已。此在通常情形，就课征个人综合所得税而言，固有稽征之便利，防止纳税义务人规避税课，同时也不致增加个人纳税负担，应无争论。惟公务员薪资所得，与其他所得，在性质上大不相同，其不仅为公务员每年赖以维持生活之所得，且具有固定性、经常性、周期性发生之特质，政府机关有完整之会计、审计帐簿，稽征机关对所得发生年度，殆无认定上之困难，不致引起争议，补行核课也无任何困难可言，与纳税义务人得依己意变动其所得给付时间之情形，难以相提并论。将公务员数年薪金所得，合并补发年度课征综合所得税，实不无曲解所得税法第十四条“全年薪资所得”之真义；况补发公务员停职期间之俸给，原有法律上之依据， 公务员惩戒法第六条即规定：“.... 应许复职，并补给其停职期间之俸给。”其中“补给”、“停职期间之俸给”，辞义明确。一次给付之总额，不过系停职期间各年度俸给之补发而已，何以不准纳税义务人补行办理停职期间各年度综合所得税之申报﹖而必按实际给付之日期，按实际给付之总额，合并补发年度课征综合所得税﹖其实，所得税法本身，对纳税义务人基于过去长期劳务，累积一次取得之所得，已经认定一次全部课征其综合所得税为不公平、有失合理，但将其区分数年度所得，分别课征，又有认定上之困难，因而于第十四条第三项明文规定：“个人综合所得总额中，如有自力经营林业之所得、一次给付之养老金、退休金、赡养费、受雇从事远洋渔业，于每次出海后一次分配之报酬，及因耕地出租人收回耕地而依平均地权条例第七十七条规定，给予之补偿等变动所得，得仅以半数作为当年度所得，其馀半数免税”；是则对照以观，就补发公务员停职数年期间之薪金，一次课征其综合所得税之赋税署释示，岂不有欠公道，尽失所得税法公平合理之立法精神乎！抑有进者，补发公务员停职期间之薪金，虽也属过去长期服务之累积所得，但并无区分年度所得认定上之困难，基于所得税法第十四条第三项规定之相同法理，不得一次全部课征其综合所得税，毋宁为必然之结论，而承认纳税义务人得补行办理各年度所得税之申报，始为符合所得税法立法意旨之当然解释也。
二 从宪法、法律保障人民权利规定言：
宪法第十五条明文保障人民之生存权。所谓生存权，系国民要求国家保障其生存之权利，国家非仅消极的不加侵害而已，且应积极的为各种行为，使国民均能享受健康与文化的生活，而保障人民最低生活，尤为国家责无旁贷之责任。所得税法固为国家向人民征收所得税之依据，但也部分落实宪法保障人民生存权之理念，其规定纳税义务人于年度所得中享有减除免税额、标准扣除额、薪资所得特别扣除额等，即为维持人民最低生活之必要措施；另为符合社会正义，达成课税实质平等，而有课税级距及累进税率之规定。故个人综合所得税，应就年度个人所得总额减除免税额及各项扣除额之综合所得净额课征之，若采赋税署前述函释，则对因法定原因，未能于薪金发生各年度取得薪资者，即无法扣除各该年度之免税额及各项扣除额于先；对一次补发停职数年期间之薪金，又合并补发年度课征综合所得税，致该稽征年度之所得总额及所得净额提高数倍，因而又必须适用高课税级距及高累进税率于后，不仅剥夺纳税义务人依所得税法原可享有之各项权利，且扭曲适用高累进税率，根本不符所得税法课税公平原则，严重侵害纳税义务人受宪法保障之生存权。爰为此不同意见书。泎绔⅚

相关附件

抄吴０泽声请书
受文者：司法院
案 由：为声请人受行政法院八十二年度判字第二三二六号确定判决，其适用违宪行政命令之结果，违反宪法第七条、第十五条、第十九条及第一百七十二条规定，侵害声请人受宪法保障之依法平等纳税权义及其他权利，兹依司法院大法官审理案件法第五条第一项第二款规定声请大院大法官会议解释前揭行政法院判决所引用之财政部赋税署六十年六月二日台税一发字第三六八号笺函抵触宪法之疑义。
说 明：
一、声请解释宪法之目的：
按宪法第十九条：“人民有依法律纳税之义务。”亦即人民有仅依法律纳税的权利，任何课税如无法律的依据，或逾越法律的范围，人民即无缴纳之义务，即所谓租税法律主义；又中华民国人民在法律上一律平等亦系宪法所保障之权利。财政部赋税署六十年六月二日台税一发字第三六八号笺函：“查所得之所属年度，应以实际给付之日期为准，纳税义务人因案停职后，于复职时服务机关一次补发其停职期间之薪金，自应以实际给付之日期为准，按实际给付之总额，合并补发年度课征综合所得税。”该财政部赋税署函释曲解所得税法之规定，擅自增加法律所定人民纳税之义务，视宪法租税法律主义若无睹，并造成人民赋税义务之不公平，已严重侵及人民于宪法上所保障之权利，依宪法第一百七十二条应属无效，声请人为此提出本件释宪声请。
二、疑义之性质与经过及涉及之宪法条文：
（一）疑义之经过
缘声请人服务于财政部基隆关，于民国七十四年七月因案停职，并于七十九年九月依法复职，停职期间之薪资系于七十九年度一次补发，合计新台币（下同）七九四、二六五元，其中七十九年度实际薪资为三二一、○一○元（附件一）。声请人于七十九年度综合所得税结算申报时，以该年度实际薪资所得三二一、○一○元办理申报，财政部台北市国税局竟核定以补发之其他年度（七十四至七十八）薪资为七十九年薪资所得，并课七十九年度综合所得税。声请人不服台北市国税局是项核定，依法申请复查，台北市国税局于八十一年十一月二十日以廸财北国税法字第三四○六七号决定书（附件二）维持原核定。声请人复分别向财政部、行政院提起诉愿、再诉愿，分别经财政部八十二台财诉字第八二一九○二四五二号决定书（附件三)、行政院台八十二诉字第二七○七三号决定书（附件四)驳回诉愿、再诉愿。声请人认复查决定、诉愿决定及再诉愿决定引用财政部赋税署六十年六月二日台税一发字第三六八号笺函，适用法律均显有违误，并有违宪法租税法律主义及租税平等原则，乃于法定期间，依法提起行政诉讼。惟行政法院于八十二年度判字第二三二六号判决（附件五），认凡公、教、军、警、公私事业职工薪资及提供劳务者之所得，为薪资所得，应合并计算个人综合所得总额课征综合所得税，所得税法第十三条及第十四条第一项第三类定有明文，而财政部赋税署为中央赋税主管机关，基于职权所为之函释，以为综合所得税结算申报及调查、审核之准据，与所得税法之规定并无抵触，亦与宪法租税法律主义及租税平等原则无违，而驳回声请人之诉确定在案，致声请人无法减除七十四至七十八年度的免税额及扣除额，并因累积各年度所得而适用较高之累进税率，侵害声请人受宪法所保障之权利。
（二）涉及之宪法条文：
按人民有依法律纳税之义务，为宪法第十九条所明定，系指人民纳税之义务应由法律明文规定，且纳税及免税之范围均应由法律明文规定，行政主管机关基于职权对于税法所为之解释，若涉及法律所定之纳税主体、税目、税率、纳税方法及时期者，即应谨守法律所定之范围，不得增加人民纳税之义务，否则即难谓与宪法租税法律主义之意旨无违。另宪法第七条保障人民依法律平等纳税之权利，人民处于相同的状况，具有相同的课税原因事实时，国家若无合于宪法第二十三条所列之各项原因，即不得为差别性的课税待遇，否则即与租税平等原则有违。又人民生存权亦为宪法第十五条所保障，薪资所得为人民据为维持日常生活的所得，因此所得税法规定个人综合所得净额之计算，除减除免税额及其他一般扣除额外，尚可减除薪资所得特别扣除额，其目的即在于维持人民一定之生活水准，以实现宪法第十五条保障人民生存权的目的。系争财政部赋税署函释，违法增加人民赋税的义务，不仅造成赋税不公平，且排除人民申报所得净额可减除薪资所得特别扣除额规定的适用，侵及人民受宪法保障之生存权，有抵触宪法第七条、第十五条、第十九条、第二十三条及第一百七十二条之疑义。
三、声请释宪之理由及声请人之立场与见解：
（一）司法院大法官会议释字第二一六号解释：“法官依据法律独立审判，宪法第八十条载有明文。各机关依其职掌就有关法律释示之行政命令，法官于审判案件时，固可予以引用，但仍得依据法律，表示适当之不同见解，并不受其拘束，本院释字第一三七号解释即系本此意旨；司法行政机关所发司法行政上之命令，如涉及审判上之法律见解，仅供法官参考，法官于审判案件时，亦不受其拘束。惟如经法官于裁判上引用者，当事人即得依司法院大法官会议法第四条第一项第二款之规定声请解释。”本件系争财政部赋税署函释，经行政法院于其判决上引用，侵及声请人于宪法上所受保障之权利，因此声请人谨依司法院大法官审理案件法第五条第一项第二款提出本件释宪声请，先此叙明。
（二）系争财政部赋税署笺函违反宪法第十九条租税法律主义。
按所得税法第十三条及第十四条第一项第三类固规定，凡公、教、军、警、公私事业职工薪资及提供劳务者之所得，为薪资所得，应合并计算个人综合所得总额课征综合所得税；又税捐稽征机关就课税原因事实之认定方法所为之指示，如仅关于课税原因事实之有无及有关证据之证明力如何，属事实认定问题而不属于租税法律主义之范围，亦为大院大法官会议释字第二一七号解释所示意旨。惟若税捐稽征机关对于税法所为之函释，已与经验法则背离，增加人民租税义务，而失公平合理性时，即难谓与租税法律主义无违背。查系争财政部赋税署函释，系采“收付实现制”判断薪资所得，收付实现制虽为判定所得时间之一般性原则，惟所得税法中并无采取收付实现制之规定，因此税捐稽征机关在认定课税原因事实时，是否可采收付实现制来判断，应依该项所得之性质是否适于收付实现制而定。若该项所得属“非经常性”、“非固定性”，为便利所得税结算申报及调查、审核，及防止纳税义务人规避税课，采收付实现制不致增加人民租税负担，尚属公平合理，惟“薪资所得”与其他所得在性质上大不相同，一般薪资所得系“固定性”、“经常性”、“周期性”发生，稽征机关对于所得发生年度殆无认定上的困难，尤其是公务人员俸给所得，更有公务人员俸给法之规范，几不可能发生所得年度不清楚的争议，因此任何年度薪资所得之计算，应以该年度发生者为准，若该年度薪资因故未能于发生年度内实现，则应准人民于实现时补申报于各该年度所得中，并分别减除免税额及各项扣除额。声请人七十九年度实际薪资所得仅有三二一、○一○元，其馀四七三、二五五元系补发七十四至七十八年度之薪资，有财政部基隆关咏基总福字第○○八号证明书可凭，事实极为明确，各该机关竟依系争违宪之函释而违背经验法则认定声请人七十九年度所得为七九四、二六五元，并不准声请人减除七十四至七十八年度之免税额与扣除额，致使声请人七十九年度所得净额提高，适用较高之累进税率，系争函释非仅就租税原因事实之认定方法而为指示，实已逾越法律范围，增加声请人之税赋负担，确已抵触宪法租税法律主义之精神。
（三）争财政部赋税署函释违反宪法第七条平等保障原则。
按综合所得税之课征，并非采固定单一税率，而定有课税级距及累进税率，依年度所得之多寡，而有不同的税率，若采系争财政部赋税署函释计算年度薪资所得，将会使相同情况下，相同薪资之二人，仅因薪资所得确实实现日期之不同，而该等原因又非其所能控制者，产生不同的税课，实有违租税平等原则。况个人综合所得税，应就年度个人所得总额减除免税额及各项扣除额后之综合所得净额计征之，若采收付实现制于薪资所得上，则因故未能于薪资发生当年度取得薪资者，即无法扣除该年度之免税额及各项扣除额，尤其是“薪资所得特别扣除额”，不但造成税赋课征之不公，且严重影响人民生活品质，自难谓无违反宪法第七条平等保障原则。关于课税是否符合平等保障原则，应从“社会公平负担”的角度来观察，亦即应考虑纳税义务人的“给付能力”，具有相同给付能力者给予相同的租税待遇，较高给付能力者则课以较高的租税义务，而仅从“稽征便利性”考量所为之差异性租税待遇，即难谓有任何宪法上的“实质正当性”。系争函释，虽便利税捐稽征机关稽征程序，惟欠缺宪法上实质正当理由，即对具有相同给付能力的纳税义务人课以不同的税捐义务，与宪法保障人民租税平等的意旨有违，实已至明。声请人因冤抑而受停职处分，嗣后沈冤昭雪又遭稽征机关加重租税负担，本件声请人实质所受财产之不利益，虽仅区区数万元，惟此涉及全国公务人员是否得受宪法平等保障之待遇，乃提出本件释宪声请。否则，公务员因案停职，不仅名誉已遭受严重伤害，嗣后更要受不公平的税课待遇，实无异“第二次伤害”。
（四）系争财政部赋税署函释违反宪法第十五条侵害人民生存权。
按所得税法为保障人民最低生活水准，以实现宪法第十五条保障人民生存权之规定，规定有免税额及各种扣除额。声请人于七十四年七月因案停职后，不仅须靠积蓄维持生活，且时有匮乏而需赖借贷维生，复职后所补发之薪资所得竟遭台北市国税局并入七十九年度课征综合所得税，除因所得净额高而适用高税率外，且无法扣除七十四年至七十八年之免税额及各项扣除额，不仅恶化声请人在宪法上所受平等保障的地位，且剥夺声请人依所得税法减除免税额及各项扣除额的权利，影响声请人生活至钜，并已侵及声请人受宪法保障之生存权。声请人于申请复查、诉愿、再诉愿乃至行政诉讼程序，一再请求准许声请人补行办理七十四年至七十八年度综合所得税之申报，并分别减除免税额及扣除额，或在七十九年度综合所得税申报案内，追认以往年度之免税额及各项扣除额，尤其是薪资所得特别扣除额，均遭各该机关引用系争财政部赋税署函释驳回，侵及声请人受宪法保障之生存权及平等纳税之权利。
（五）综前所述，财政部赋税署六十年六月二日台税一发字第三六八号笺函，确已抵触宪法，不法侵害人民于宪法上所受保障之权利。命令与宪法抵触者无效，宪法第一百七十二条定有明文，因此声请人爰请大院大法官会议解释宣告该财政部赋税署笺函无效。
四、关系文件之名称及件数：
（一）附件一：财政部基隆关（80）基总福字第○○八号证明书乙书。
（二）附件二：财政部台北市国税局（81）财北国税法字第三四○六七号复查决定书乙份。
（三）附件三：财政部八十二台财诉字第八二一九○二四五二号决定书乙份。
（四）附件四：行政院台八十二诉字第二七○七三号决定书乙份。
（五）附件五：行政法院八十二年度判字第二三二六号判决书乙份。
另附委任书乙份。
声请人：吴０泽
代理人：环宇法律事务所
梁开天律师
吴 上律师
中 华 民 国 八 十 二 年 十 二 月 八 日
附件 五：行 政 法 院 判 决 八十二年度判字第二三二六号
原 告 吴０泽
被 告 财政部台北市国税局
右当事人间因综合所得税事件，原告不服行政院中华民国八十二年七月二十八日台八十二诉字第二七○七三号再诉愿决定，提起行政诉讼，本院判决如左：主 文原告之诉驳回。
事 实
缘原告七十九年度综合所得税结算申报，关于薪资所得部分，不服被告之初查核定，申经复查结果，未准变更，提起诉愿、再诉愿，递遭决定驳回，遂提起行政诉讼。兹摘叙两造诉辩意旨如次：原告起诉意旨略谓：一、本件被告是项核定系依行政命令、函释，其无任何法律依据，违背宪法租税法律主义及租税平等原则。二、被告核定原告七十九年薪资所得为新台币（下同）七九四、二六五元，复查结果亦予维持，一再诉愿决定，亦予以驳回，无非系以下列理由：（一）按“‥‥，查综合所得税之课征，系以收付实现制为原则；所得所属年度之认定，应以实际取得日期为准，”为财政部六十年十二月二十二日台财税字第三九九二○号令所明定，本件系争薪资所得七九四、二六五元为原告于七十九年度所取得，因此原核定并无不合。（二）又财政部赋税署六十年六月二日台税一发字第三六八号笺函：“查所得之所属年度，应以实际给付之日期为准，纳税义务人因案停职后，于复职时服务机关一次补发其停职期间之薪金，自应以实际给付之日期为准，按实际给付之总额，合并补发年度课征综合所得税”。三、惟查宪法第十九条：“人民有依法律纳税之义务”，亦即人民有仅依法律纳税的权利，任何课税如无法律的依据，或逾越法律的范围，人民即无缴纳之义务，即所谓租税法律主义。本件行为时所得税法第十三条及第十四条第一项第三类固规定，凡公、教、军、警、公私事业职工薪资及提供劳务者之所得，为薪资所得；应合并计算个人综合所得总额课征综合所得税；但并无以“收付实现制”判断薪资所得之规定，行政机关所据之行政命令、函释实已逾越所得税法本身之规定且毫无任何合理基础，其违法损害人民之权利，至臻明确，兹分述如后：（一）查财政部六十年十二月二十二日台财税字第三九九○二号令，虽指出综合所得税之课征，系以收付实现制为“原则”，但既为原则，则必须该项所得在性质上适于以收付实现制计算者为限。按“薪资所得”与其他所得在性质上大不相同，薪资所得系“固定性”、“经常性”、“周期性”发生，且为一般人民据为维持日常生活的所需，因此任何年度薪资所得之计算，应以该年度发生者为准，若该年度薪资所得未能于发生年度实现，则应于收付实现时补申报于该年度所得，并分别扣除免税额及扶养亲属宽减额，以维课税之公平性，故原告主张本件并不适用该“原则”。（二）于薪资所得上采用收付实现制，有违宪法平等保障原则。按综合所得税之课征，并非固定单一税率，而定有课税级距及累进税率，依所得之多寡，而有不同之税率，若以收付实现制计算年度薪资所得，将会使相同情况下，相同薪资之二人，产生不同的税课，试举一例，说明如下：设甲乙二人薪资所得相同，无扶养亲属，年收入三十六万元，甲因故于七十九年度薪资未能现实取得，而于八十年度补发，若以免税额六万元计算，在收付实现制下，则甲于七十九年、八十年度应付税款为六万四千八百元，而乙于七十九年、八十年度仅课三万六千元。（三）又查个人之综合所得税，应就个人综合所得总额，减除免税额及扣除额后之综合所得净额计征之，该项免税额及扣除额之目的即在维持民众生活之最低水准，若采收付实现制于薪资所得上，则因故未能于薪资发生当年度取得薪资者，即无法扣除该年度之免税额及扣除额，亦造成税赋之不公，且严重影响人民生活品质。四、本件原告于七十九年度实际薪资所得仅三二一、○一○元，被告竟以七十四至七十八年度补发之薪资并予核定七十九年度之薪资所得，依前所述，即知该处分已违法侵害原告之权利，应予撤销，应准原告补行办理七十四至七十八年度之申报，并分别扣除免税额及扶养亲属宽减额，或在七十九年度综合所得税申报案内，追认以往年度之免税额及宽减额予以扣除计算。为此提起本诉，请将再诉愿决定、诉愿决定及原处分均撤销，以明法治真义，并保人民依法平等纳税之权利等语。
被告答辩意旨略谓：一、按“凡公、教、军、警、公私事业职工薪资及提供劳务者之所得，为薪资所得，应合并计算个人综合所得总额课征综合所得税”为行为时所得税法第十三条及第十四条第一项第三类所明定。又“所得之所属年度，应以实际给付之日期为准，纳税义务人因案停职后，于复职时，服务机关一次补发其停职期间之薪资，自应以实际给付之日期为准，按实际给付之总额，合并补发年度课征综合所得税。”复经财政部赋税署六十年六月二日台税一发字第三六八号笺函释示有案。本件经查系争薪资所得七九四、二六五元虽包含原告七十四年七月至七十九年九月停职期间之薪金，惟其系于七十九年度取得，有财政部基隆关填报之薪资扣缴凭单及（80）基总福字第○○八号证明书可稽，被告将该笔薪资所得总额并课原告七十九年度综合所得税，征诸首揭法条函释规定，并无不合。至所诉系争薪资所得应归列实际发生所得之年度，以及应准其将七十四至七十八年度之抚养亲属免税额合并列报七十九年度之抚养亲属免税额乙节，于法无据，并不足采。二、综上论述，原处分并无违误，请驳回原告之诉等语。
理 由
按凡公、教、军、警、公私事业职工薪资及提供劳务者之所得，为薪资所得，应合并计算个人综合所得总额课征综合所得税，行为时所得税法第十三条及第十四条第一项第三类定有明文。又所得之所属年度，应以实际给付之日期为准，纳税义务人因案停职后，于复职时服务机关一次补发其停职期间之薪金，自应以实际给付之日期为准，按实际给付之总额，合并补发年度课征综合所得税，复经财政部赋税署六十年六月二日台税一发字第三六八号笺函释示有案。本件原告七十九年度综合所得税结算申报，于薪资所得项下列报其取自财政部基隆关之所得额为三二一、○一○元，并注明扣缴凭单给付总额七九四、二六五元，系含七十四至七十九年度所得（见原处分卷内综合所得税结算申报书）。被告原核定以其薪资所得总额七九四、二六五元之实际给付年度为七十九年，乃按全数并计其七十九年度综合所得课税。原告以系争薪资所得七九四、二六五元，虽系于七十九年度给付，惟实属七十四至七十九年度之所得，其中属七十九年度之薪资仅为三二一、○一○元，原查未分年度认定课税，有欠公平，且与事实不符云云，申经复查决定，以系争薪资所得七九四、二六五元系原告于七十九年度所取得，有财政部基隆关（80）基总福字第○○八号证明书可按，且为原告所不争，原核定将之全数列为原告七十九年度所得课税，并无不合，仍未准变更，揆诸首揭法条规定及财政部赋税署函释，并无违误。原告诉称宪法第十九条规定“人民有依法律纳税之义务”，亦即人民有仅依法律纳税的权利，任何课税如无法律的依据，或逾越法律的范围，人民即无缴纳之义务，即所谓租税法律主义。本件行为时所得税法第十三条及第十四条第一项第三类固规定，凡公、教、军、警、公私事业职工薪资及提供劳务者之所得，为薪资所得，应合并计算个人综合所得总额课征综合所得税；但并无以“收付实现制”判断薪资所得之规定，原处分及一再诉愿决定所据之行政命令、函释实已逾越所得税法本身之规定且违背宪法租税法律主义及租税平等原则，毫无任何合理基础，原告七十九年度实际薪资所得仅三二一、○一○元，被告竟以七十四至七十八年度补发之薪资并予核定七十九年度之薪资所得，自属违法云云。第查系争薪资所得七九四、二六五元虽包含原告七十四年七月至七十九年九月停职期间之薪资，但其系原告于七十九年度取得，有财政部基隆关薪资扣缴凭单及（80）基总福字第○○八号证明书附原处分卷可按，各该补发之停职期间薪资，既系七十九年度取得，依首揭财政部赋税署函释，自应按实际给付之日期为准，合并七十九年度课征综合所得税。矧财政部赋税署为中央赋税主管机关，基于职权，依据各有关法令规定及经验法则为首揭函释，以为综合所得税结算申报及调查、审核之准据，与所得税法之规定并无抵触，亦与宪法租税法定主义、租税平等原则及司法院大法官会议释字第一五一、二一○、二一八号解释有关租税法定主义亦无违背，原告所为主张，尚无可采。诉愿、再诉愿决定递予维持原处分（复查决定），均无不合。原告起诉意旨，非有理由，应予驳回。
据上论结，本件原告之诉为无理由，爰依行政诉讼法第二十六条后段，判决如主文。
中 华 民 国 八 十 二 年 十 月 十 四 日
（本声请书其馀附件略）

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