司法院释字第413号解释

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释字第412号

释字第413号
制定机关：中华民国司法院大法官

释字第414号

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姊妹计划: 数据项

解释字号[编辑]

释字第 413 号

解释日期[编辑]

民国 85年9月20日

解释争点[编辑]

对华侨、外国人之就源扣缴，附配偶居住条件之判例违宪？

资料来源[编辑]

司法院公报第 38 卷 11 期 3-41 页总统府公报第 6126 号 6-57 页

解释文[编辑]

　　非中华民国境内居住之个人，经依华侨回国投资条例或外国人投资条例核准在中华民国境内投资，并担任该事业之董事、监察人或经理人者，如因经营或管理其投资事业需要，于一定课税年度内在中华民国境内居留期间超过所得税法第七条第二项第二款所定一百八十三天时，其自该事业所分配之股利，即有奖励投资条例（现已失效）第十六条第一项第一款及促进产业升级条例第十一条第一项之适用，按所定税率就源扣缴，不适用所得税法结算申报之规定，此观奖励投资条例第十七条及促进产业升级条例第十一条第二项之规定甚明。行政法院六十三年判字第六七三号判例：“所得税法第二条第二项及奖励投资条例第十七条暨同条例施行细则第二十五条之所称就源扣缴，系指非中华民国境内居住之个人，且无配偶居住国内之情形而言。若配偶之一方居住国内，为中华民国之纳税义务人，则他方纵居住国外，其在国内之所得，仍应适用所得税法第十五条规定合并申报课税”，增列无配偶居住国内之情形，添加法律所无之限制，有违宪法所定租税法律主义之本旨，应不予适用。

理由书[编辑]

　　奖励投资条例（已于中华民国七十九年十二月三十一日失效）及促进产业升级条例之立法目的，在奖励兴办生产事业，加速国家经济发展。上开条例所定税率就源扣缴之规定，优先于所得税法有关结算申报规定之适用，其依华侨回国投资条例及外国人投资条例经核准在国内投资之人亦适用此一规定者，原在借此减轻投资人之税负，提升华侨及外国人投资之意愿，以吸收国外资本之方法达成立法之目的。是奖励投资条例及促进产业升级条例有关所得税部分，乃所得税法之特别法，因投资而受奖励之人民其缴纳义务，自应适用上开条例有关减轻税负之规定（参照本院释字第一九五号解释）。
　　宪法第十九条规定，人民有依法律纳税之义务，系指人民祇有依法律所定之纳税主体、税目、税率、纳税方法及税捐减免等项目而负缴纳义务或享受优惠，举凡应以法律明定之租税项目，自不得以命令取代法律或作违背法律之规定，迭经本院释字第二一七号、第三六七号及第三八五号等著有解释。判例当然亦不得超越法律所定税目、税率、税捐减免或优惠等项目之外，增加法律所无之规定，并加重人民之税负，否则即有违宪法上之租税法律主义。
　　依七十六年一月二十六日修正公布之奖励投资条例第十六条第一项第一款：“依华侨回国投资条例或外国人投资条例申请投资经核准者，其应纳之所得税，由所得税法规定之扣缴义务人于给付时，按给付额或应分配额扣缴百分之二十”，又同条例第十七条：“非中华民国境内居住之个人，经依华侨回国投资条例或外国人投资条例核准在中华民国境内投资，并担任该事业之董事、监察人或经理人者，如因经营或管理其投资事业需要，于一课税年度内在中华民国境内居留期间超过所得税法第七条第二项第二款所定一百八十三天时，其自该事业所分配之股利，得适用前条第一项第一款之规定”，促进产业升级条例第十一条之规定亦同。是凡符合上开规定之情形者，即有前述所定税率就源扣缴之适用，不再援引所得税法结算申报之规定，方符上开条例立法之本意及特别法优于普通法之原理。奖励投资条例第十七条仅称非中华民国境内居住之个人，并未附加配偶之居住条件，乃行政法院六十三年判字第六七三号判例谓：“所得税法第二条第二项及奖励投资条例第十七条暨同条例施行细则第二十五条之所称就源扣缴，系指非中华民国境内居住之个人，且无配偶居住国内之情形而言。若配偶之一方居住国内，为中华民国之纳税义务人，则他方纵居住国外，其在国内之所得，仍应适用所得税法第十五条规定合并申报课税”，增列无配偶居住国内之情形，添加法律所无之限制，与宪法上租税法律主义自属有违，与本解释意旨不符，应不予适用。至纳税义务人或其配偶是否得因其一方在中华民国境内有住所或有其他情事，而应认定纳税义务人或其配偶不合“非中华民国境内居住之个人”之要件，非奖励投资条例或促进产业升级条例适用之对象者，应依所得税法第十五条规定，合并申报其所得，则系另一认定事实适用法律问题，不在本解释之列。
　　声请意旨又泛指民法第一千零零二条：“妻以夫之住所为住所，赘夫以妻之住所为住所。但约定夫以妻之住所为住所，或妻以赘夫之住所为住所者，从其约定”，违反宪法第七条男女平等之规定部分，并未具体指陈前述民法规定在客观上有如何抵触宪法之疑义，亦不在本件受理解释范围，并此说明。

意见书[编辑]

部分不同意见书：　　　　　　　　　大法官苏俊雄
宪法第十九条规定，人民有依法律纳税之义务。举凡纳税之主体、税目、税率，纳税方法、税捐减免及享受优惠等项目，均应以法律明定，不得以命令取代或作违背法律之规定，方符宪法上的“租税法律主义”。准此，判例亦不得在法律所定之税目、税率、税捐减免或优惠外，另增加法律所无之限定，致加重人民之税负。此项税租法律主义的法理见解，是多数通过之解释的主要论据，可资赞同。惟本件系争之行政法院六十三年判字第六七三号判例是就配偶之一方为中华民国境内居住之个人，其按华侨回国投资条例在国内投资者，是否应适用奖励投资条例第十七条所谓“非中华民国境内居住之个人”，就其所投资事业分配之股利，按所定税率就源扣缴，抑或依所得税法第七条“中华民国境内居住之个人”之概念，解释适用所得税法第十五条合并申报课税规定之问题所为的阐释。此项判例见解，究属既存法律规范概念之适用问题，抑或已违背法规。对纳税主体增加法律所为之限制？应有澄清之必要。多数通过的解释文，除就奖励投资条例的政策目的及租税法律主义之原则予以论述外，并未指出系争判例究竟创设何等法律所无之纳税构成要件，或超越何等“合宪解释”应行把守之界限，即直接将“判例”之阐释见解，视为新增加之法令，而加以违宪之论断，此毋宁有速断之虞。爰提出部分不同意见书，除述理由如下：
一宪法第八十条规定法官依据法律独立审判之原则。其所谓“依据法律者”，宪法并未设一定法规形式之限制。法官为行使宪法所赋予之独立审判职权，负有在宪法秩序之下“发现法律”的任务。因此，法院以法律为审判的主要依据，并非指除形式法律以外，与宪法或法律不相抵触的有效规章，均行排斥而不用。司法院释字第三十八号解释意旨甚明。
就此而言，法院于裁判时所适用之法令，并不以由立法机关所制定或行政机关依据授权所订定之法令为限；司法机关依宪法规定所为之解释、统一解释、乃至于实务上形成的判例制度等，均有依其规范之内容而具有一定的规范效力。其中法院之判例对于司法职权的具体行使，包括规范之解释、证据调查之权衡、适用法律之“合理性”（Sac-hgemaessheit）与“正当性”（Richtigkeit）的判断等问题，虽无必然之拘束力，但仍不失为有相当的任意性规范效力，而容许于法官职权范围之内，以之作为认事用法或裁量上的重要依据。其经法院具体采为判决之重要依据者，比较立法例上则有如德国联邦宪法法院组织法第三十一条，明文规定得为“合宪解释（VerfassungskonformeAuslegung） ”的对象。盖本诸法理上“解释自由”的原则，司法判例之形成，除系争判例显有违宪，具其程度显而易见者外，若该判例可做多种解释时，纵然其中有可能超越合宪界限，但亦有可能合宪时，仍应以合宪之解释为原则，而宣示该判例合宪应备之条件或范围，以做为判断违宪部分之论据。（注一)
多数通过的解释文，就系争判例对奖励投资条例所称“非中华民国境内居住之个人”，所为概念解释与推论的合宪性问题，直接以有违法规文义为理由，而加以违宪之认定。并未明确指出其合宪解释与推论的条件与界限，即遽认其增列了“无配偶居住国内”之要件，而添加法律所无之限制。此种立论方式无非直接将“判例”视同法规，而无视于法官依法独立审判，乃其适用法律之解释与推论的权能。此在法理上毋宁将导致立法者与司法者对“发现法律”与探求规范概念时的角色混淆，亦有违上揭就判例之“规范审查”的法则。
二查奖励投资条例（已失效）及促进产业升级条例有关所得税部分，乃所得税法之特别法；因投资而合乎受奖励之人民的纳税义务，自应优先适用奖励投资条例（已失效）及促进产业升级条例的有关规定。此项多数通过之解释理由书见解，固可赞同；惟所得税法中的相关规范概念，在特别法中若无明确加以排除适用者，法理上并不当然限制法官以之做为解释法律或阐释法律概念之基础。
所得税法第七条第二项及第三项对“中华民国境内居住之个人”与“非中华民国境内居住之个人”，分别设有概念之规定；惟因所得税采夫妻合并申报制度，故如配偶之一方在中华民国境内有住所并经常居住中华民国境内者，则其另一方纵令居住国外，惟若其在中华民国境内有住所，并经常居住中华民国境内者，仍应由其配偶依所得税法第七十一条规定，合并办理结算申报纳税（所得税法第七十一条之一第二项）。准此，除合乎依法就源扣缴并分离课税及合于免申报所得之规定外，配偶之一方在中华民国境内居住者，他方纵居住国外，其在国内之所得仍应适用所得税法第十五条规定合并申报。不过在配偶之一方为中华民国境内居住之个人，而其中一人以华侨之身分在国内投资之情形，是否可以直接援引奖励投资条例或促进产业升级条例之规定，而认为应予免除其在国内之所得合并申报义务或应予以分离课税？则存有法律适用上的疑义，亦即奖励投资条例第十七条暨同条例施行细则第二十五条之一所称分别就源扣缴的要件，在概念上发生有是否应排除所得税法夫妻合并申报义务的解释问题。
系争之行政法院六十三年判字第六七三号判例就此问题认为：“若配偶之一方居住国内，为中华民国之纳税义务人，则他方纵居住国外，其在国内之所得，仍应适用所得税法第十五条规定合并申报课税。”其意旨乃在阐释夫妻合并申报的义务范围，并未创设法律所无之课税义务的“构成要件”。然其按奖励投资条例或促进产业升级条例，另外依法分别就源扣缴税款，而已合法分离课税完毕之部分，是否仍应合并申报而依累进税率再行课税？该项判例之意旨有欠明确，易滋误解，且与上开奖励投资条例及促进产业升级条例之立法政策，有所不符。惟此乃合宪解释的界限问题，应未直接发生抵触宪法上租税法定主义的问题。爰提部分解释原则不同意见如上。
注一：德国宪法法院判决 BVerfGE. 40, 88.

不同意见书：　　　　　　　　　　　　大法官林永谋
一我国现行个人所得税制，原则上系采累进税制，即依累进税率课税；惟为政策上特定之目的，例外情形则依比例税率课税，是为分离课税。又税款之征收，为求简便，用以减少稽征成本，乃有“就源扣缴”之规定。至个人所得税已“就源扣缴”完毕之后，纳税义务人是否仍应由其本人或依法规定之人办理结算申报，则端视法律规定之如何而定，不能一概而论。依法律规定，同一课税年度内，短期票券利息所得之扣缴税款（所得税法第七十一条第一项但书、第十四条第一项第四类第三款）、政府举办之奖券中奖奖金所得之扣缴税款（所得税法第十四条第一项第八类第三款）与非中华民国境内居住之个人依华侨回国投资条例或外国人投资条例申请投资经核准者，其取得中华民国境内之公司所分配股利或合伙人应分配盈馀之扣缴税款（促进产业升级条例第十一条、已失效之奖励投资条例第十六条第一项），以及纳税义务人配偶之薪资所得之扣缴税款（所得税法第十五条第二项）暨土地交易所得所缴交之土地增值税款（土地税法第五条、平均地权条例第三十八条）等均属于前者，既经扣缴之后，即毋庸就各该部分，再办理结算申报；其馀所得之扣缴税款，（所得税法第八十八条）既系税款之预先暂缴性质，自仍应依规定办理结算申报；亦即同一课税年度之住居者，除其全年综合所得总额不超过当年度规定之免税额及标准扣除额之合计数者得免办结算申报者外，依规定仍应填具申报书向该管稽征机关申报其上一年度内构成综合所得总额，并依累进税率课税（所得税法第七十一条第一项第二项）；同一课税年度之非住居者，除其合于分离课税之规定者就该部分免办结算申报外，就已就源扣缴税款之所得，乃未就源扣缴税款未分离课税之所得，仍应依其所得之种类，分别按各该类规定税率，依各该规定之比例税率课税（所得税法第七十三条）。又除合乎已就源扣缴并分离课税规定及合于免申报所得之规定者外，应申报个人所得净额者，其“课税单位”，依所得税法第十五条，系采夫妻合并申报制度，即纳税义务人之配偶有各类所得者，应由纳税义务人合并申报，依累进税率课税。从而，中华民国境内居住之个人，于年度中废止中华民国境内之住所或居所离境者，应于离境前就该年度之所得办理结算申报纳税。但其配偶如为中华民国境内居住之个人，仍继续居住中华民国境内者，应由其配偶依所得税法第七十一条规定，合并办理结算申报纳税（所得税法第七十一之一第二项）。申言之，同一课税年度内配偶如为中华民国境内居住之个人，则纵令配偶之一方居住国外，其在国内之所得，原则上仍应适用所得税法第十五条规定合并申报课税，而衹有在合于分离课税之例外情形下，始得就该部分所得“分离课税”。
二奖励投资条例第十七条、促进产业升级条例第十一条第二项规定，非中华民国境内居住之个人，……而有中华民国境内公司所分配之股利所得者，得按百分之二十税率就源扣缴税款，不适用所得税法结算申报之规定。依此法条之所示，其主张就源扣缴者，应以“非中华民国境内居住之个人”而有中华民国境内之所得为前提（所得税法第二条第二项之规定亦同），若系“中华民国境内居住之个人”则仍应依一般情形，适用所得税法结算申报之规定。至于“中华民国境内居住之个人”与“非中华民国境内居住之个人”两者究应如何界定，奖励投资条例及促进产业升级条例本身均无明文，仅于奖励投资条例第十七条及促进产业升级条例第十一条定明依各该条例投资之非中华民国境内居住之个人，并担任该事业之董事、监察人或经理人者，如因经营或管理其投资事业需要，于一课税年度内，在中华民国居留期间超过所得税法第七条第二项第二款所定一百八十三天时，其自该事业所分配之股利，仍得适用奖励投资条例第十六条第一项第一款或促进产业升级条例第十一条第一项就源扣缴所得税之规定，毋庸另行结算申报。是就此而言，固应优先援用奖励投资条例或促进产业升级条例之超过一百八十三天之居留亦得适用就源扣缴方式纳税；惟所称非中华民国境内居住之个人，究何所指？各该条例既无明文，当应依所得税法第七条规定，视其在我国境内有无住所及其居留期间之客观事实予以认定，亦即应视其在中华民国境内有无住所，及是否经常居住中华民国境内者而定。至有关住所之认定，则应参酌民法第二十条及第一千零零二条有关住所之规定予以判定，而其是否经常居住则属事实认定问题。
三本件行为时所得税法第七条第二项规定：“本法称中华民国境内居住之个人，指下列二种：（一）在中华民国境内有住所，并经常居住中华民国境内者。（二）在中华民国境内无住所，而于一课税年度内在中华民国境内居留合计满一百八十三天者”。另同法第七条第三项规定：“本法称非中华民国境内居住之个人，系指前项规定以外之个人”。依此，是否为中华民国境内居住之个人？显均与该个人在中华民国境内是否有“住所”至有关系。而如何决定住所之标准？民法第二十条：“依一定事实，足认以久住之意思，住于一定之地域者，即为设定其住所于该地。”故认定住所需有二项要件（参看施启扬院长著，民法总则，页一○五、一○六、八十五年四月增订七版）：（一)久住的意思应“依一定事实”探求并认定之，此乃主观的要件。所谓“一定事实”，包括户籍登记、居住情形、家属概况及在当地工作等事实，尤以户籍登记资料为主要依据。（二）居住的事实此乃客观的要件。居住于一定的地域并不毫无间断，从未离开为必要。又民法第一千零零二条：“妻以夫之住所为住所，赘夫以妻之住所为住所。但约定夫以妻之住所为住所，或妻以赘夫之住所为住所者，从其约定”，按此乃法定住所之规定，亦即倘无但书之约定，妻之住所当应随夫定其住所之所在，且配偶间只能有单一住所，不得各设住所，则配偶之一方在国内有住所，为中华民国之纳税义务人时，他方纵居住国外，若仍经常居住国内者，其在国内之所得亦无成为“非中华民国境内居住之个人”之可能。所得税法之课税单位有如前述，依所得税法第十五条之规定，我国既采夫妻合并申报制度，从而申报所得税者之配偶有中华民国来源所得者，自应由该申报者之纳税义务人合并报缴；而奖励投资条例、促进产业升级条例及所得税法所设“就源扣缴”制度，其适用，复以“非中华民国境内居住之个人”为前提，是以行政法院六十三年判字第六七三号判例前段谓：“所得税法第二条第二项及奖励投资条例第十七条暨同条例施行细则第二十五条之一所称就源扣缴，系以其非中华民国境内居住之个人，且无配偶居住国内之情形而言”云云，合乎上揭税法及民法之规定，要无违法违宪之可言。
四所得税法系规定国家对于人民课征所得税之法律，依同法第二条第一项及第七十一条规定，凡中华民国境内居住之个人，均应就其全年综合所得或营利事业所得，办理结算申报，亦如前述。又同法第七条第二项第一款及第二款规定，乃以纳税义务人在中华民国境内有无住所为标准，分别就“中华民国境内居住之个人”所设定义，两款情形不同，不容彼此混淆，亦经本院以释字第一九八号解释并于理由书说明甚详在案；而租税法上之住所、居所，较诸民法更注重客观主义，期以防止规避合并申报累进课税。个人综合所得税之课征，依所得税法第二条、第七条、第十五条第一项、第七十一条、第七十一条之一、第七十二条及第七十三条之规定意旨，除土地交易所得税，依土地税法第五条、平均地权条例第三十八条自成税目，课征土地增值税，以及纳税义务人之配偶，依所得税法第十五条第二项规定，得就其薪资所得分开计算税额，与夫首开说明之短期票券利息所得、政府举办之奖券奖金所得、非中华民国境内居住之个人依华侨回国投资条例或外国人投资条例申请投资，依法请准投资事宜分配之盈馀所得，系采所得税制之分离课税外，其馀尚无所得税分离课税之法律依据。中华民国境内居住之个人而误依奖励投资条例第十六条第一项、促进产业升级条例第十一条予以“就源扣缴”，以及依所得税法第八十八条至第九十七条所为之“就源扣缴”，乃所得税税款依规定提前缴纳，系属税务行政上手续简便原则及最少征收成本原则运用之技术上规定，即令已依各该条项“就源扣缴”，由给付者于其给付之际，依规定之扣缴率或扣缴办法扣取税款，并以之迳向政府缴纳其代扣之税款完毕，除法律别有规定得免申报当年度综合所得总额者外，依所得税法第十三条、第十一条第一项前段、第七十三条第一项之规定，纳税义务人仍应依法填具结算申报书，向该管稽征机关申报其当年度综合所得总额，以及有关减免、扣除之事实，并应依其全年应纳税额减除暂缴税额，计算其应纳之结算税额，依法缴纳个人综合所得税。此乃因个人之综合所得税，除上开“分离课税”者外，并非以该年度之总收入对之课税，而系以该年度之总所得金额，扣除免税额、宽减额及扣除额后之综合所得净额计征（所得税法第十三条）之当然结果。依法律规定，应申报个人综合所得净额者，其“课税单位”，依所得税法第十五条，系采夫妻合并申报制度，即纳税义务人之配偶有各类所得者，应由纳税义务人合并申报，亦即绝对禁止配偶间各自分开申报，以逃避累进税率之适用，寓有平均社会财富之作用存焉。
五配偶之一方如系中华民国境内居住之个人，依所得税法第七十一条第一项规定，除有同条第二项规定，其全年综合所得总额不超过规定之合计数，得免办结算申报外，既应办理结算申报，而个人综合所得税之申报，依上所述，系采夫妻合并申报制。因之，配偶之一方如系中华民国境内居住之个人，则他方纵令居住国外，若仍经常居住国内，其在国内之所得，自仍应适用所得税法第十五条规定合并申报课税，并不因其所得曾经依奖励投资条例第十六条第一项或促进产业升级条例第十一条及所得税法第八十八条至第九十七条规定，早经“就源扣缴”所得税税款完毕而有不同。亦不因奖励投资条例第十七条，以及现行促进产业升级条例第十一条第二项：“非中华民国境内居住之个人……经依华侨回国投资条例……核准在中华民国境内投资，并担任该事业之董事、监察人或经理人者，如因经营或管理其投资事业需要，于一课税年度内在中华民国境内居留期间超过所得税法第七条第二项第二款所定一百八十三天时，其自该事业所分配之股利，得适用前项（就源扣缴）之规定”，有异于所得税法第七条第二项第二款之规定而受影响。良以所得税法第七条第二项第一款，既迄未修正，依本院释字第一九八号解释，依据所得税法第七条第二项第一款，衹须纳税义务人在中华民国境内有住所，并有经常居住之事实，纵于一课税年度内，经依华侨回国投资条例或外国人投资条例核准在中华民国境内投资并担任该事业之董事、监察人或经理人者，并因经营或管理其投资事业需要，于一课税年度内在中华民国境内居留期间超过所得税法第七条第二项第二款所定一百八十三天，亦应认其为“中华民国境内居住之个人”，自负有连同配偶一方之所得，合并申报之义务。前述行政法院判例，旨在厘清我国个人综合所得税制，依相关税法之规定，系采夫妻合并申报制。且所得税之依法“就源扣缴”提前征税，除法律另有特别规定寓有“分离课税”之意者外，乃在杜绝所得税款逃漏之技术规定，并非“分离课税”，而民法第一千零零二条关于法定住所之规定，复如前述，一有配偶之一方居住国内，为中华民国之纳税义务人，他方纵居住国外，若其经常居住国内，其在国内之所得依规定自应一并办理结算申报。易言之，对于配偶之一方居住国外，且未经常居住国内之非中华民国境内居住之个人，并未排除前述就源扣缴、分离课税规定之适用，法理至明，应非无中生有，而就“无配偶居住国内之情形”另增设法律所无课税权规定，核与宪法第十五条保障人民财产权及宪法第十九条租税法律主义之规定本旨，均无何抵触。至其理论叙述，因跳跃而脉胳稍欠清晰；遣词用字，由于直言结论而过于简略，则尚无碍于其立论本身之真确。
六奖励投资，固有利于经济发展，惟仍应顾及国家之财政收入及平均社会财富之租税目的。是奖励投资之优惠范围如何，自仍得由法律为合理之订定。其非中华民国境内居住之个人，而有由中华民国境内之公司分配与股东之盈馀或合伙人应分配之盈馀所得者，依本件行为时奖励投资条例第十六条第一项第一款及现行促进产业升级条例第十一条规定，其依华侨回国投资条例或外国人投资条例申请投资经核准者，其应纳之所得税，由所得税法规定之扣缴义务人于给付时，按给付额或应分配额扣缴百分之二十。此种“就源扣缴”税款之规定，核与所得税法第四章稽征程序第四节（第八十八条至第九十七条）“扣缴”之规定相同，系属所得税之一部分提前课征之规定，而非租税减免之奖励规定。申言之，“就源扣缴”之后，原则上仍应继续结算申报，此征诸所得税法第四章稽征程序第二节（第七十一条至第七十九条)“结算申报”之规定即明。因是，除法律别有规定寓有“分离课税”之意者外，“就源扣缴”仅系所得税结算申报制度为基础所为对他人所得而为一时之预付而已，亦即“扣缴”不过是其结算申报过程中之一环，此观之所得税法第二条第二项、第七十三条规定自明。依现行法律并无纳税义务人得就“就源扣缴”与“结算申报”设选择之规定，抑且“就源扣缴”与本于政策上之理由而采所得部分“分离课税”之规定亦有不同，此衡以所得税法第十五条第三项设有“纳税义务人之配偶得就其薪资所得分开计算税额由纳税义务人合并报缴。……”之规定尤属明显。上述行政法院判例就相关法律之规范性阐释所获得之“结论”，既合乎立法者对法所赋予之意义，复与法的本身客观理解之意义相契合，可谓既具正当性，且又合于妥当性，乃可决多数误将判例合法之概念上阐释，谓系增列法律所无之限制，而有如解释文之解释，殊非妥洽，因提不同意见书如上。
不同意见书：　　　　　　　　大法官施文森城仲模
凡有中华民国来源所得之个人，应就中华民国来源所得，依所得税法规定申报所得税，此为现行所得税法第二条所揭示之基本原则。除非法律另有特别规定，此一基本原则对于任何有中华民国来源所得之个人应一律有其适用。奖励投资条例（六十九年十二月三十日修正公布，现已失效，并由促进产业升级条例所替代），系政府基于加速经济发展之考量而制定之法律，以所得税之减免作为提增华侨及外国人投资意愿及吸引国外资本之诱因之一。奖励投资条例第十七条规定：“非中华民国境内居住之个人，经依华侨回国投资条例或外国人投资条例核准在中华民国境内投资，并担任该事业之董事、监察人或经理人者，如因经营或管理其投资事业需要，于一课税年度内在中华民国境内居留期间超过所得税法第七条第二项第二款所定一百八十三天时，其自该事业所分配之股利，得适用前条第一项第一款之规定”，即系就所得税法所为之特别规定，对于非中华民国境内居住之个人，因在中华民国境内投资所分配之股利所得，得优先适用该条例，按同条例第十六条第一项第一款所规定之税率就源扣缴（促进产业升级条例第十一条之规定意旨，亦同）。此此项优惠税率仅对具备法定要件之华侨及外国人有其适用，依所得税法、奖励投资条例、促进产业升级条例及民法有关规定，其要件为：
（1）须非中华民国境内居住之个人，亦即于中华民国境内无住所之个人。至其住所是否系按民法第二十条抑或民法第一千零零二条规定而发生，要非所问。
（2）须依华侨回国投资条例或外国人投资条例核准在中华民国境内投资从事同条例所规定之事业。
（3）须未经常居住于中华民国境内。所谓“经常居住”，属事实认定问题。
为使税负公平，并防范租税之逃漏，对于上开要件自应从严认定。因此，非在中华民国境内长年居住之个人，若依民法第一千零零二条规定而取得住所，并经常居住中华民国境内者，纵其所投资之事业系经主管机关依华侨回国投资条例或外国人投资条例核准，并为经营或管理投资事业需要，担任该事业董事、监察人或经理人而不得不常驻者，其股利所得仍须依所得税法规定申报所得税，无前开就源扣缴了事之优惠税率之适用。行政法院六十三年判字第六七三号判例：“所得税法第二条第二项及奖励投资条例第十七条暨同条例施行细则第二十五条之一（一）所称就源扣缴，系指非中华民国境内居住之个人，且无配偶居住国内之情形而言。若配偶之一方居住国内，为中华民国之纳税义务人，则他方纵居住国外，其在国内之所得，仍应适用所得税法第十五条规定合并申报课税”，其表意确属不多明晰，于援引时易导致所得税法第十五条“纳税义务人之配偶……有前条各类所得者，应由纳税义务人合并申报课税”规定之误用（请参阅本院释字第一九五号解释），因而增加投资人之税负，惟本判例对于有配偶居住于中华民国境内之华侨或外国人，因依民法第一千零零二条规定取得住所，并经常居住中华民国境内者，仍有其适用，不因该华侨或外国人在其主观意识上自以为常住国外或其常居国内系为经营或管理投资事业必要而不同其结果。（请参阅本院释字第一九八号解释 )
本件以可决多数通过之解释，一方面乃在租税法律主义之大原则下，以该则判例添加法律所无之要件，为违宪之宣告；在另一方面又于解释理由中指出：“至纳税义务人或其配偶是否得因其一方在中华民国境内有住所或其他情事，而应认定纳税义务人或其配偶不合‘非中华民国境内居住之个人’之要件，非奖励投资条例或促进产业升级条例适用之对象者，应依所得税法第十五条规定，合并申报其所得，则系另一认定事实适用法律问题，不在本解释之列”，对于声请人所声请解释之争议，未按所得税法、奖励投资条例、促进产业升级条例及宪法第十六条之本旨为明确之厘清，爰提出不同意见如上。

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抄彭０刚声请书一
主旨：为行政法院八十二年度判字第二四九五号判决、八十二年度判字第一七八四号判决及八十二年度度判字第二三六号判决等三项确定判决所适用之行政法院六十三度判字第六七三号判例抵触宪法第十五条、第十九条及第二十三条疑义事，呈请解释。
说明：依司法院大法官审理案件法第五条第一项第二款及同法第八条之规定声请释宪，谨将有关事项叙明如左：
壹、声请解释宪法之目的：
行政法院六十三年判字第六七三号判例增加奖励投资条例第十六条及第十七条所未规定之要件，抵触宪法第十五条人民财产权之保障，第十九条人民依法纳税义务，以及第二十三条“法律保留原则”之精神，应不再援用，谨请钧院大法官会议予以解释，以维宪法保障人民权益之精神。
贰、疑义或争议之性质与经过，及涉及之宪法条文：
一、缘声请人之配偶彭董０萍为香港华侨（证一），于七十四年间为响应政府号召，全力参与华侨回国投资建国行列，依华侨回国投资条例规定专案申请，经经济部投资审议委员会分别核准回国投资伟０运输有限公司（以下简称伟０公司，证二）、贸０仓储股份有限公司（以下简称贸０公司，证三)以及复０船舶工程股份有限公司（以下简称复０公司，证四），并依法担任伟０公司、贸０公司及复０公司之副总经理职位（证五）。声请人配偶彭董０萍回国投资所获营利事业所得，声请人分于七十六、七十七及七十八年度综合所得税结算申报时，依据行为时奖励投资条例第十六条及第十七条，所得税法第二条及第七条第二项暨第三项等条文之规定，自行列报为分离课税营利所得，惟台北市国税局将声请人自行列报之分离课税营利所得，其中包括声请人之配偶彭董０萍当年度营利所得部分，并入当年度声请人综合所得总额，另行核定声请人之综合所得净额，课以综合所得税。其金额分别为：
（一）七十六年度，声请人原申报综合所得总额为新台币八六、八八四、四九二元，净额为三三、七八八、○四三元。台北市国税局将声请人自行列报之分离课税营利所得五二、六五八、○九六元，其中包括配偶彭董０萍取自伟０公司营利所得二○、九九九、九七○元、贸０公司营利所得一六、九四八、一二六元、复０公司营利所得二、一○○、○○○元，共计四○、○四八、○九六元部分并入七十六年综合所得总额，核定综合所得净额为八六、四四六、一三九元。
（二）七十七年度，声请人原申报综合所得总额为新台币七六、八四七、二八六元，净额为五三、九五七、四四四元。台北市国税局将声请人自行列报之分离课税营利所得二二、四八四、四一九元，其中包括声请人配偶彭董０萍取自复０公司股利一、○○○、○○○元及贸０公司股利一一、二九八、七五○元，共计一二、二九八、七五二元部分并入七十七年度综合所得总额，核定综合所得净额为七六、四四一、八六三元。
（三）七十八年度，声请人原申报综合所得总额为新台币一五六、九二九、六三○元，净额为八三、九二一、五八○元。台北市国税局将声请人自行列报之分离课税营利所得五五、五○七、三七三元，其中包括声请人配偶彭董０萍取自伟０公司营利所得二六、二四九、九八五元及贸０公司股利一五、四○七、三八八元，共计四一、六五七、三七三元部分并入七十八年度综合所得总额，核定综合所得净额为一五六、四九四、二一一元。
二、声请人就其配偶彭董０萍取自伟０公司、贸０公司及复０公司营利所得部分，不服台北市国税局右三年度之课税处分，分别提起诉愿、再诉愿及行政诉讼，经行政法院以八十二年度判字第二四九五号判决（七十六年度综合所得税案）、八十二年度判字第一七八四号判决（七十七年度综合所得税案）及八十二年度判字第二三六号判决（七十八年度综合所得税案）三项确定判决予以驳回，声请人并曾各别提起再审之诉，仍迭遭驳回。经查行政法院判决之主要理由，乃谓：
（一）按“凡有中华民国来源所得之个人，应就其中华民国来源之所得，依本法规定课征综合所得税。非中华民国境内居住之个人，而有中华民国来源所得者，除本法另有规定外，其应缴纳税额分别就源扣缴。”及“本法所称中华民国境内居住之个人，指左列两种：一、在中华民国境内有住所，并经常居住中华民国境内者。二、在中华民国境内无住所，而于一课税年度内在中华民国境内居留合计满一百八十三天者。”暨“本法称非中华民国境内居住之个人，指前项规定以外之个人”分别为行为时所得税法第二条及第七条第二项暨第三项所明定。而纳税义务人之配偶有所得税法第十四条各类所得者，应由纳税义务人合并申报课税，复为同法第十五条所规定。又所得税法第二条第二项及行为时奖励投资条例第十七条所称就源扣缴，依据行政法院六十三年判字六七三号判例之见解，系指“非中华民国境内居住之个人，且无配偶居住国内之情形而言，若配偶之一方居住国内，为中华民国之纳税义务人，则他方纵居住国外，其在国之内所得，仍应适用所得税法第十五条规定合并申报课税”。
（二）依据民法第一千零零二条之规定，声请人既在中华民国境内设有住所（证六），其配偶自应认定亦在中华民国境内有住所，声请人主张与声请人配偶经双方约定各以其住所为住所，并无证据足以证明。且声请人及声请人之配偶彭董０萍于七十六、七十七、七十八年度在中华民国境内居留均超过一百八十三天，自属有经常居住中华民国境内之事实，声请人之配偶其自原经依华侨回国投资条例核准投资之事业所取得之股利，即无行为时奖励投资条例第十六条及第十七条规定适用。
（三）特别法优于普通法固为法律适用之原则，但其优先适用，系指法规对其他法规所规定之同一事项而为特别之规定者而言，就行为时奖励投资条例及所得税法有关条文，奖励投资条例并无优于所得税法第七条第二项第一款之“在中华民国境内有住所，并经常居住中华民国境内者”，应适用所得税法第七十一条第一项结算申报之规定，则声请人之配偶取自中华民国来源之所得，自应由声请人合并申报，并无依行为时奖励投资条例第十七条适用同条例第十六条第一项规定就源扣缴之馀地云云。
三、本案所涉宪法条文；本案经依诉愿、再诉愿及行政诉讼程序，诉请撤销上述七十六、七十七及七十八年度综合所得税之课税处分，惟行政法院一再适用有违宪疑义之行政法院六十三年判字第六七三号判例，认为所得税法第二条及行为时奖励投资条例第十七条有关就源扣缴之规定，除须符合所得税法第七条第二项及第三项所指称之“中华民国境内居住之个人”外，尚须另外符合“无配偶居住国内”之要件，始得适用之，在本案中并据以拒绝适用奖励投资条例第十六条第一项及第十七条有关就源扣缴之规定。行政法院仅依据判例所持之见解，超越法律文字解释之范围，凭空创设法律所未明文之要件，作为课税处分之依据，实已违法侵害人民之财产权，并与宪法第十五条“人民之生存权、工作权及财产权，应予保障”之规定、宪法第十九条“人民有依法纳税之义务”之“税捐法定主义”，以及宪法第二十三条“以上各种列举之自由权利，除为防止妨碍他人自由、避免紧急危难、维持社会秩序或增加公共利益所必要者外，不得以法律限制之”之“法律保留原则”等意旨发生抵触。
参、声请解释宪法之理由及声请人对本案所持之立场与见解：
一、按财产权之保障为宪法第十五条所保障之人民自由权利，国家公权力之行使，如对人民之财产权有所限制或侵害，依据宪法第二十三条“法律保留原则”之意旨，须有法律明文作为依据始得为之，中央法规标准法第五条第二项亦规定：“关于人民权利义务事项应以法律定之。”此为民主法治国家保障之人民基本权利之基本精神。其中关于租税事项，宪法第十九条特别明文保障“人民有依法纳税之义务”，亦即国家非依据法律不得核课征收税捐，亦不得要求国民缴纳税捐，仅于其法律所规定之范围内始得对人民课税。盖因国家对人民之课税处分直接侵害人民之财产权，须有经民主程序产生之国会所制定之法律作为依据，方可避免国家公权力之滥用，不当侵害人民之财产权。基于上述宪法第十九条之“税捐法定主义”，立法机关对于课征税捐之重要事项，包括税捐主体、税捐客体、课征标准及税率等，均应自行以法律定之，同时基于国家权力分立之原则，行政机关只得于法律明文范围之内向人民课征税捐，司法机关则须依据法律审查行政机关之课税处分是否依法行政，断无于法律规定之外，透过判例另行创设法律所未明定之要件，袒护行政机关违法课税处分、增加人民税负之馀地，此不仅逾越司法权认定事实解释法律之职权范围，更已明显抵触宪法第十九条“税捐法定主义”及宪法第二十三条“法律保留原则”之精神。
二、本件声请人所主张者，系行政法院六十三年判字第六七三号判例有抵触宪法之疑义，按判例虽非法律或命令，但钧院大法官会议解释第一五四号解释理由书曾谓：“最高法院及行政法院判例，在未变更前，有其拘束力，可为各级法院裁判之依据，如有违宪情形，自应有司法院大法官会议法第四条第一项第二款之适用‥‥ ”，则现行司法院大法官审理案件法第五条第一项第二款“人民、法人或政党于其宪法所保障之权利，遭受不法侵害，经依法定程序提起诉讼，对于确定终局判决所适用之法律或命令发生有抵触宪法之疑义者”所称之法律或命令，依据前述释字第一五四号之意旨，应包括判例在内。另大法官会议释字第一七七号、第一八二号解释亦就“判例是否违宪”予以解释，则判例相当于法律或命令，得为违宪审查之对象，应无疑义，合先叙明。
三、声请人对本案所持之立场：
（一）按行为时奖励投资条例第十六条第一项第一款既已规定，非中华民国境内居住之个人，而有中华民国境内之公司分配与股东之盈馀者，依华侨回国投资条例申请投资经核准者，其应缴纳之所得税，由所得税法规定之扣缴义务人于给付时，按给付额或应分配额就源扣缴百分之二十，不适用所得税法结算申报之规定，显见奖励投资条例第十六条所定之就源扣缴规定为所为税法结算申报之特别规定。而关于“非中华民国境内居住之个人”之认定，除依所得税法第七条第二项及第三项之定义外，奖励投资条例第十七条针对华侨回国投资经营事业之实际需要，特别规定依华侨回国投资条例核准在中华民国境内投资，并担任该事业之董事、监察人或经理人者，如因经营或管理其投资事业需要，于一课税年度内在中华民国境内居留期间超过所得税法第七条第二项第二款所定一百八十三天时，自该事业所分配之股利，得适用前条（即第十六条）第一项第一款之规定。声请人之配偶彭董０萍依华侨回国投资条例申请投资伟０、贸０、复０等经核准在案，并分别担任副总经理职位，于七十六、七十七、及七十八年度居留国内日数虽均超过所得税法所定之一百八十三天，依据奖励投资条例第十七条之规定，仍得适用奖励投资条例第十六条就源扣缴之规定，其取自伟０、贸０、复０等三家公司之股利，自应优先适用就源扣缴之规定，而不适用所得税法合并申报之规定。
（二）行政法院历次判决无视于奖励投资条例第十六条及第十七条之明文，一再否认奖励投资条例为所得税法有关合并申报、结算申报之特别规定，并依据民法第一千零零二条“妻以夫住所为住所”之规定，认为声请人之配偶应以声请人在中华民国之住所为住所，则声请人之配偶属于所得税法第七条第二项第一款中华民国境内居住之个人，且声请人之配偶居留国内日数超过一百八十三天等，无异将声请人之配偶彭董０萍认定为所得税法第七条第二项第一款所称之“中华民国境内居住之个人”，而适用所得税法第七十一条第一项结算申报之规定，核课综合所得税。惟细绎行政法院判决理由之构成，行政法院六十三年判字第六七三号判例之见解实为症结所在。
（三）行政法院六十三年判字第六七三号判例称：“所得税法第二条第二项及奖励投资条例第十七条暨同条例施行细则第二十五条之一所称就源扣缴系以其非中华民国境内居住之个人，且无配偶居住国内之情形而言。若配偶之一方居住国内，为中华民国之纳税义务人，则他方纵居住国外，其在国内之所得，仍应适用所得税法第十五条规定合并申报课税。”上开判例不仅超越奖励投资条例关于适用就源扣缴所规定之要件，其所持之见解亦不足采纳，兹析述如左
1 自法律规定以观：
凡有中华民国来源所得之个人，应依所得税法课征综合所得税；但“非中华民国境内居住之个人，其应纳税额分别就源扣缴”，所得税法第一章总则之第二条已有明文。行为时奖励投资条例为奖励投资，于第十六条第一项第一款规定：“非中华民国境内居住之个人及在中华民国境内无固定营业场所之营利事业，而有中华民国境内之公司分配与股东之盈馀，或合伙人应分配之盈馀所得者，依左列规定扣缴所得税，不适用所得税法结算申报之规定：一、依华侨回国投资条例或外国人投资条例申请投资经核准者，其应纳之所得税，由所得税法规定之扣缴义务人于给付时，按给付额或应分配额扣缴百分之二十。”至于何课谓“非中华民国境内居住之个人”？所得税法第七条第二项及第三项规定：“本法称中华民国境内居住之个人，指左列两种：一、在中华民国境内有住所，并经常居住于中华民国境内者。二、在中华民国境内无住所，而于一课税年度内在中华民国境内居留合计满一百八十三天者。本法称非中华民国境内居住之个人，系指前项规定以外之个人。”而为因应华侨回国投资经营事业之需要，同法第十七条进一步规定：“非中华民国境内居住之个人，经依华侨回国投资条例或外国人投资条例核准在中华民国境内投资，并担任该事业之董事、监察人或经理人者，如因经营或管理其投资事业需要，于一课税年度内在中华民国境内居留期间超过所得税法第七条第二项第二款所定一百八十三天时，其自该事业所分配之股利，得适用前条第一项第一款之规定。”使回国投资并亲自投身经营之华侨或外国人，居留中华民国境内之日数虽然超过一百八十三天，仍得适用就源扣缴之规定。归纳上开条文之规定，华侨回国投资而有中华民国来源之所得，其适用就源扣缴规定之要件有：
（1）未担任董事、监察人或经理人者：须依华侨回国投资条例申请投资经核准，并属于“非中华民国境内居住之个人”。
（2）担任董事、监察人或经理人者：即使于同一课税年度内在中华民国境内居留日数合计超过一百八十三天，亦无碍其适用就源扣缴之奖励。
综观上开条文，奖励投资条例所定之奖励，除营利事业外，均以“个人”为对象，并未考虑其婚姻关系而有不同之待遇。换言之，奖励投资条例、所得税法相关条文所明定之奖励条件，即为“投资”之事实及“华侨”之身分，始终未要求回国投资之华侨须“无配偶居住国内”始得适用就源扣缴之挸定，条文既已规定相当明确，当无其他解释空间或例外规定。行政法院六十三年判字第六七三号判例自设“无配偶居住国内”之要件，并无任何法规可作为依据，显已超越法律文义之范围，如援引上开判例减损奖励，增加人民之税负，即已抵触宪法第十五条、第十九条及第二十三条之规定。
2 自所得税法第七条与民法一千零零二条之定义以观：
所得税法第七条对于是否属于“非中华民国境内居住之个人”，有其独立之定义，与民去所谓“住所”之定义，并不一致，不容混淆。依据所得税法第七条第二项所谓“中华民国境内居住之个人”之定义，在中华民国境内有无住所与是否为中华民国境内居住之个人并无必然之关连，仅为判断是否属于中华民国境内居住之个人的标准之一，有住所者不一定为中华民国境内居住之个人，相对地，无住所者仍可能为中华民国境内居住之个人。如以民法亲属篇“住所”之认定适用于所得税法所称之“中华民国境内居住之个人”，将导致极为不合理之现象：如“夫”为华侨并在国内无住所，而“妻”在国内设有住所者，只要“夫”非经常居住国内，仍属“非中华民国境内居住之个人”，即使因担任董事、监察人或经理人而长期停留国内超过一百八十三天，仍得依奖励投资条例第十七条之规定，适用就源扣缴之规定。反之，“妻”为华侨而“夫”在国内有住所者，即认定“妻”在国内亦设有住所，只要一课税年度内在国内居留期间超过一百八十三天，恒属“中华民国境内居住之个人”，即使“妻”本身系因担任董事、监察人或经理人而长期居留国内，亦无从依据所得税法第七条第二项第二款、奖励投资条例第十七条之规定，享受就源扣缴之优惠。换言之，如以民法上关于住所之规定适用于所得税法第七条，将使具华侨身分之“妻”，自始丧失其适用所得税法第七条第二项第二款、第三项及奖励投资条例第十七条之可能性，导致相同之法律分别适用于夫、妻双方却发生不同之法律效果，显与奖励投资条例及所得税法之立法意旨不符。此种解释方式亦将产生男女不平等之违宪结果，因此是否适用奖励投资条例有关就源扣缴之规定，端视纳税义务人本身是否符合所得税法第七条、奖励投资条例第十六条及第十七条所定之要件，与民法第一千零零二条无涉，行政法院不应于判例中自行增设“无配偶居住国内”之要件，亦不应以民法上有关住所之认定，迳行适用于奖励投资条例及所得税法，造成违宪之适用结果。
3 从奖励投资条例之立法目的观之：
华侨回国投资条例之立法目的，乃在吸引华侨回国投资以繁荣国家之经济，并增加国民之就业机会。以奖励之目的言，只要投资人确为华侨，确已将滞留国外之资金汇回国内，促成国内之经济发展，即已符合法律规定奖励之条件。至于投资人国内有无配偶既不影响投资之效果，自始不在法律考虑范围之内，亦不应影响投资人应享受之奖励。我国经济能顺利且迅速的从农业时期发展到工商业时期，并提升至开发中国家之列，华侨投资功不可没。行政机关若为增加税收而籍口华侨之婚姻关系剥夺侨民投资之保障，不无“见利忘义”恐将失信于民，有捐国家形象。
四、结论：
综上所述，行政法院八十二年度判字第二四九五号判决、八十二年度判字第一七八四号判决及八十二年度判字第二三六号判决等三项确定判决所适用之行政法院六十三年度判字第六七三号判例抵触宪法第十五条、第十九条及第二十三条之规定，应属无效，谨恳请钧院大法官会议惠予违宪审查，宣告行政法院六十三年判字第六七三年号判例违宪，以维护宪法保障人民权益之精神，至为感祷。
肆、关系文件之名称及件数
一、证明文件：
证一：声请人之配偶彭董０萍之香港华侨身分证明书影本、香港中华旅行社及中华民国侨务委员会之华侨身分印鉴证明书影本。
证二：经济部投资审议委员会七十四年十月四日经投审（74）秘字第四二六九号函影本，核准声请人之配偶彭董０萍投资伟０运输股份有限公司。
证三：经济部投资审议委员会七十四年九月十八日经投审（74）秘字第四○三七号函影本，核准声请人之配偶彭董０萍投资贸０仓储股份有限公司。
证四：经济部投资审议委员会七十四年十月八日经投审（74）秘字第四三二三号函影本，核准声请人之配偶彭董０萍投资复０船舶工程股份有限公司。
证五–一：声请人配偶彭董０萍七十六、七十八年度担任伟０公司副总经理证明文件，即伟０公司七十六年及七十八年营利事业变更登记事项卡影本各乙份。
证五–二：声请人配偶彭董０萍七十六、七十七、七十八年度担任贸０公司副总经理证明文件，即贸０公司七十六年、七十七年及七十八年营利事业变更登记事项卡影本各乙份。
证五–三：声请人配偶彭董０萍七十六、七十七年度担任复０公司副总经理证明文件，即复０公司七十六年度及七十七年营利事业变更登记事项卡影本各乙份。
证六：彭０刚之户口名簿影本。
二、附件：行政法院八十二年度判字第二四九五号判决（七十六年综合所得税行政诉讼）、八十二年度判字第一七八四号判决（七十七年度综合所得税行政诉讼）及八十二年度判字第二○三六号判决（七十八年度综合所得税诉讼案）影本各乙份。
谨呈
司法院公鉴
声请人：彭０刚
声请代理人：李模律师
中华民国八十三年十二月十六日
附件一：行政法院判决八十二年度判字第二四九五号
原告彭０刚
诉讼代理人李模律师
被告财政部台北市国税局
右当事人间因综合所得税事件，原告不服行政院中华民国八十二年四月二十三日台八十二诉字第一一○三二号再诉愿决定，提起行政诉讼，本院判决如左：
主文
原告之诉驳回。
事实
缘原告七十六年度综合所得税结算申报，原申报综合所得总额新台币（下同）八六、八八四、四九二元，净额为三三、七八八、 ○四三元。被告初查对其自行列报之分离课税营利所得五二、六五八、○九六元（含原告一二、六一○、○○○元及其配偶彭董０萍四○、○四八、○九六元）并入当年度综合所得总额，核定其综合所得净额为八六、四四六、一三九元。原告申经复查结果，未准变更，乃就其配偶取自伟０运输股份有限公司（以下简称伟０公司）营利所得二○、九九九、九七○贸０仓储股份有限公司（以下简称贸０公司）营利所得一六、九四八、一二六元及复０船舶工程股份有限公司（以下简称复０公司）营利所得二、一○○、○○○元，共计四○、○四八、○九六元部分，提起一再诉愿，均经决定驳回后，乃向本院提起行政诉讼，兹摘叙两造诉辩意旨于次：
原告起诉意旨及起诉续状略谓：一、按行为时奖励投资条例第十六条规定：“非中华民国境内居住之个人及在中华民国境内无固定营业场所之营利事业，而有中华民国境内之公司分配与股东之盈馀或合伙人应分配之盈馀所得者，依左列规定扣缴所得税，不适用所得税法结算申报之规定：一、依华侨回国投资条例或外国人投资条例申请投资经核准者，其应纳之所得税，由所得税法规定之扣缴义务人于给付时，按给付额或应分配额扣缴百分之二十。‥”同条例第十七条规定：“非中华民国境内居住之个人，经依华侨回国投资条例或外国人投资条例核准在中华民国境内投资，并担任该事业之董事、监察人或经理人者，如因经营或管理投资事业需要，于一课税年度在中华民国境内居留期间超过所得税法第七条第二项第二款所定一百八十三天时，其自该事业所分配之股利，得适用前条第一项第一款之规定。”又财政部七十五年四月十七日台财税第七五二一五五三号函释：“华侨经依华侨回国投资条例核准回国投资，并担任该核准投资事业之董事、监察人或经理人者，如因经营或管理其投资事业需要，于一课税年度在我国境内居留超过一百八十三天时，不论其是否携带眷属子女回国定居，其自该事业所分配之股利，均得依奖励投资条例第十七条规定，适用同条例第十六条第一项第一款规定，就源扣缴百分之二十所得税。”二、原告之配偶彭董０萍系香港华侨，有香港政府发给之“香港永久性居民身分证”及我国驻港机构中华旅行社及侨务委员会发给之华侨身分印鉴证明书为证，迄未在中华民国境内设立“户籍”及“住所”，亦未领取“国民身分证”，就其“个人”言，其身分应属所得税法所定“非中华民国境内居住之个人”，亦为华侨回国投资条例所界定之“华侨”而无疑。民国七十四年间，经依照华侨回国投资条例申请经济部投审会于七十四年四月十日经投审（74）秘字第四二六九号函核准投资伟０公司、经济部投审会于七十四年九月十八日经投审（74）秘字第四○三七号函核准投资贸０公司、经济部投审会于七十四年十月八日经投审（74）秘字第四三二三号函核准投资复０公司，并担任各该公司副总经理职务，有经济部投审会核准函及各该公司变更登记事项卡为凭。七十六年度彭董０萍虽因经营管理投资事业需要在国内实际居留日数超过一百八十三天以上，依前开奖励投资条例第十七条规定，就该年度自伟０、贸０、复０三家公司分配之股利，仍得适用同条例第十六条第一款规定就源扣缴，不适用所得税法结算申报之规定。业经上述参家公司依同条例办理扣缴税款缴库发给原告扣缴凭单并报经被告机关备查有案，上列三公司均系依华侨回国投资条例及奖励投资条例申请，并经华侨投资主管机关核准之投资案，则依华侨回国投资条例第一条之规定，应依该条例之规定予以保障。三、次按华侨经依华侨回国投资条例核准回国投资，并担任该核准事业之董事、监察人或经理人者，如因经营或管理其投资事业需要，于一课税年度在我国境内居留超过一百八十三天时，不论其是否携带眷属子女回国定居，其自该事业所分配之股利，均得依奖励投资条例第十七条规定，适用同条例第十六条第一项第一款规定，就源扣缴百分之二十所得税，前开财政部七十五年四月十七日台财税第七五二一五五三号函，释示甚明。并经财政部七十九年十月十八日台财税第七九○七一四三三四号函示各税务机关列入工作手册遵照办理有案。而华侨回国定居，依内政部有关之规定，系指华侨回国申办户籍登记而言，此观内政部核颁“海外侨胞怎样申请来台”第二点第（一）款第６目及第（二）款第（1)（2) （3）规定，华侨回国办理户籍登记，应备定居申请书、定居保证书等文件提出申请，即甚清楚。故华侨回国投资，如符合奖励投资条例第十七条规定，纵其眷属（包括配偶）或子女已在国内定居（办理户籍登记），其自投资事业所分配之股利仍得适用同条例第十六条第一项第一款就源扣缴之规定，而不适用所得税法结算申报之规定。本件原告及配偶彭董０萍原均系华侨身分，彭董０萍于七十四年经核准依华侨回国投资条例回国投资，七十五年原告始依有关规定办理户籍登记，在国内定居。依奖励投资条例第十六条、第十七条及财政部七十五年四月十七日台财税七五二一五五三号函释，就原告配偶彭董０萍七十六年度自投资事业伟０等三家公司分配之股利，于就源扣缴后，无庸再并入原告七十七年度综合所得总额课税。四、奖励投资条例关于课税有关规定，系所得税法之特别法，依特别法优于普通法之法规适用原则，自应优先适用奖励投资条例有关规定，始为适法，该条例第十六条第一项明文规定“不适用所得税法结算申报”之规定，表明其为特别法之本质，极为明确，所谓“不适用结算申报”当然包括“自己”免为结算申报及将其所得合并于其配偶之所得而“结算申报”者在内。再诉愿决定认“配偶（彭董０萍）纵属非中华民国境内居住之个人，而于本年度取得之系争股利所得即应由原告依行为时所得税法第十五条规定合并申报课税，并无依当时奖励投资条例第十七条适用同条例第十六条第一项规定就源扣缴之馀地。”云云，显然违法：（一）原告配偶彭董０萍七十六年度自伟０等三家公司分配之系争股利所得，依行为时奖励投资条例第十七条、第十六条第一款规定，于扣缴百分之二十所得税后，不适用所得税法结算申报，已如前述。而奖励投资条例并未规定“有中华民国境内居住之配偶”者不得适用奖励投资条例第十六条、第十七条所定之就源扣缴，再诉愿决定认彭董０萍系争股利所得无奖励投资条例第十六条、第十七条规定之适用，显然无法律依据。况依财政部七十五年四月十七日台财税七五二一五五三号函释（财政部对奖励投资条例第十七条所为之补充解释）纵配偶已在国内定居（即有中华民国境内居住之配偶），仍有奖励投资条例第十六条之适用，前述甚详，再诉愿决定所持理由违背法令，极为显然。（二）行为时奖励投资条例之立法目的在于鼓励及保障华侨回国投资，其第十六条第一项规定：“非中华民国境内居住之个人××而有由中华民国境内公司分配与股东之盈馀‥者，依左列规定扣缴所得税，不适用所得税法结算申报之规定‥”明示此项“盈馀所得”系采“分离课税”，而“不适用所得税法结算申报之规定”。就此项“盈馀所得”而言，自己排除所得税法内关于“结算申报”之所有关系条文规定，包括“所得人之结算申报”规定与“配偶及受扶养亲属之合并结算申报规定在内，且核该条文，可知该条例规定之奖励，除营利事业外，均以“个人””为对象，并未考虑其“婚姻关系”而有不同之处遇，该法条明定奖励之条件，即为“投资”之事实及“华侨”之身分，不得任意增加任何条件，否则即属违法。本件彭董０萍之系争股利所得既合于奖励投资条例第十六条第一项第一款及第十七条规定，即不再适用所得税法第十五条“配偶及受扶养亲属合并结算申报”之规定。诉愿决定理由仍依所得税法第十五条规定，应由原告将配偶彭董０萍已依奖励投资条例就源扣缴之系争股利所得合并申报，显然违反奖励投资条例第十六条之规定，亦与该条例第二条所定“奖励投资”及华侨回国投资条例第一条所定“奖励及保障华侨回国投资”之立法理由相违背。（三）所得税法第十五条规定：纳税义务人之配偶‥有前条各类所得者，应由纳税义务人合并申报。同法第十四条规定：“个人综合所得总额，以其全年左列各项所得合并计算之‥”则纳税义务人配偶之所得，应合并申报课税者，系指配偶所得中，应合并计算综合所得总额者而言。若配偶之所得依法不属应合并计算综合所得总额者，自亦不应由纳税义务人合并申报。本件原告配偶彭董０萍之系争股利所得，依奖励投资条例第十六条、第十七条规定，既不适用结算申报规定，自不属所得税法第十四条所定应合并计算综合所得总额之所得。纵原告依所得税法第十五条规定，应将配偶彭董０萍之所得合并申报，亦不包括已依奖励投资条例第十六条、第十七条规定就源扣缴之系争股利所得，且奖励投资条例第二条规定适用法律顺序系优先于所得税法内之所有相关各条规定，再诉愿决定有适用所得税法第十五条、第十四条规定，错误而违法。五、行为时奖励投资条例第十七条规定：“非中华民国境内居住之个人‥于一课税年度在中华民国境内居留期间超过所得税法第七条第二项第二款所定一百八十三天时，其自该事业所分配之股利，得适用前条第一项第一款之规定。”及财政部七十五年四月十七日台财税七五二一五五三号函释：“‥不论是否携带眷属子女回国定居，其自该事业所分配之股利，均得依奖励投资条例第十七条规定，适用同条例第十六条第一项第一款规定，就源扣缴百分之二十所得税。”系所得税法第七条第二项关于“中华民国境内居住之个人”之例文规定。于上开法条规定及函释所示之情形，依所得税法第七条第三项“本法称非中华民国境内居住之个人，系指前项规定以外之个人”之规定，该所得人仍属“非中华民国居住之个人”，不因年度居留期间超过一百八十三天或携带眷属子女回国定居，而认其不属“非中华民国境内居住之个人”。而行为时奖励投资条例第十七条规定，系六十九年十二月三十一日修正时，新增条文。行政法院六十三年判字第六七三号判例虽谓：“所得税法第二条第二项、奖励投资条例第十七条暨同条例施行细则第二十五条之（一）所称就源扣缴，系指非中华民国境内居住之个人，且无配偶居住在国内之情形而言。若配偶之一方居住国内，为中华民国之纳税义务人，则他方纵居住国外，其在国内之所得，仍应适用所得税法第十五条规定合并申报课税。”惟查此判决系行为时奖励投资条例第十七条增订公布（六十九年十二月三十一日）及财政部七十五年四月十七日台财税七五二一五五三号函释发布前，依判决当时奖励投资条例第十七条（相当于行为时奖励投资条例第十六条规定）规定所为之判决，对于行为时奖励投资条例第十七条关于“非中华民国居住之个人”例外规定公布实行后之事件，应无再适用之馀地。再诉愿决定不查六十三年判决时与七十六年行为时，奖励投资条例对于“非中华民国居住之个人”之认定有不同之规定，仍谓上开行政法院六十三年判字第六七三号判例有其适用，自属违法。六、再诉愿决定引据行政法院之判例内载“参据法条”错误，依法判例应属无效，据以补税处分非法所许：（一)经查阅行政法院发行之行政法院判例要旨汇编第二一页内载该判例引据之“法律条文”与“参考法条”均有错误，照录原文于后：１、判例要旨：所得税法第二条第二项及“奖励投资条例第十七条暨同条例施行细则第二十五条之（一）”所称就源扣缴，系指非中华民国境内居住之个人，且无配偶居住国内之情形而言。若配偶之一方居住国内，为中华民国之纳税义务人，则他方纵居住国外，其在国内之所得，仍应适用所得税法第十五条规定合并申报课税。２、摘录案由：综合所得税（何年度所得课征者判例要旨未载明）。３、参考法条：所得税法第二条第二项、第十五条（六十年十二月三十日修正公布），“奖励投资条例第十七条”“暨同条例施行细则第二十五条之（一）”（五十九年十二月三十日修正公布）。（二)判例内容与补税处分错误之一：上述六十三年度判字第六七三号判例要旨之摘录案由仅载“综合所得税”（诉愿决定书与复查决定书亦同），未载何年度所得课征者？谅系判例要旨制作之笔误，经蒐得该判决影印本，查系“六十年度课征综合所得税之行政诉讼判决，特予说明请注意其系属年度”，依照“实体从旧”、“程序从新”之法律适用原则，六十年度所得应适用“六十年度有效之奖励投资条例施行细则”，始为适法，惟查上述判例中所载“奖励投资条例施行细则第二十五条之（一）”，系“六十三年六月二十日增订，六十七年八月一日修正删除者”，故以六十年度之所得而稽征机关为课征综合所得税处分时，该上述条例施行细则第二十五条之一，“尚未立法公布判例何从参考”？自无法引据该条例细则制作判决，行政法院为六十年度综合所得税制作该六十三判六七三号判决时，疏于注意六十年度该奖励投资条例施行细则第二十五条之一尚未增订立法制定颁布，决及判例要旨两者中皆指“参考法条为奖励投资条例施行细则第二十五条之（一）”显属缺乏法据之判例，行政法院判决错误在先，再诉愿决定失察复行引据于本案“七十六年”度所得并课综合所得税，驳回原告之请求于后，殊属错上加错而处分不当应予撤销。（三）援用判例与补税处分错误之二：该“六十三年判字六七三号判决”系引据“五十九年修正公布之奖励投资条例及六十年有效之所得税法规定”制作之判决，惟本案为“七十六年度”所得课税案件，时经十七年，奖励投资条例与所得税法之条文内容早经数度修正变更法意而面目全非，再诉愿决定予以援用显有错误：行政法院六十三判六七三号判例系对六十年度所得课征综合所得税案于六十三年时之判决，惟判例要旨所载参考法条为“五十九年十二月三十日修正公布之奖励投资条例及施行细则”与“六十年十二月三十日修正公布之所得税法”。经查奖励投资条例自四十九年始至七十九年废止计分三个阶段，早期（旧）奖励投资条例期间为四十九年九月十日至五十九年十二月三十一日及六十年一月一日至六十九年十二月三十一日两个阶段；后期（新）奖励投资条例期间七十年一月一日至七十九年十二月三十一日期间。六十三判六七三号判例实体为早期旧奖励投资条例期间，本案发生在后期（新）奖励投资条例期间，该条例于“五十九年十二月三十日”修正公布后，至本案“七十六年”发生时，该条例已经又有下列高达八次之修正：(1）六十二年三月二十二日全文修正公布。(2）六十二年十二月二十九日修正第十、十二、十五、“十七”条条文。(3）六十三年十二月三十日全文修正公布(4）六十六年七月二十六日全文修正公布，(5）六十八年七月二十日修正公布第三、十、“十六”、二十四条，并增订第五条之一、第二十二条之二条文。(6）六十九年三月三十日修正公布全文共八十九条。(7）七十三年十二月三十日修正公布‥“并增订第十六条之一‥等十六条条文。(8）七十六年一月二十六日修正公布‥增订十六之一、十六之三‥等共二十二条。先后经过四次全文修正与本案争议之“十六、十七条”条文七次之修正，依实体从旧原则，因已时过十七年并已八度修正内容变更法意之奖励投资条例条文，再诉愿决定予以援用，显有错误。又查该判例适用“六十年”公布修正之所得税法，迨至“本案七十六年”发生时，已经时过十七年又有（1)“六十一年十二月三十日”、(2）“六十二年十二月二十九日”及（3)“六十三年十二月三十日”‥等“先后公布修正十三次”之多，至“非中华民国境内居住之个人”关系条文，例如：七十一至七十三条等亦并作文字修正，所得税法施行细则自六十至七十七年间，例如五十七至六十条等亦并同修正。亦先后“修正十次”其关系条文再诉愿决定依据时过十七年修正十馀次旧所得税法之行政法院判决，且自六十至七十六年奖励投资条例特别法又已七次修正，且“明文排除所得税法之适用”，两者均非适当而有错误且具重大瑕疵。依照中央法规标准法第十七条：（法规修正后之适用或准用），法规对某一事项规定适用或准用其他法规之规定者，其他法规修正后，适用或准用修正后之法规。第十八条：从新从优原则。足证该判例参用奖励投资条例施行细则之错误，再诉愿决定谅系一时疏忽失察而予引据课税，而未引据七十六年最新奖励投资条例及其细则与七十六年度修正之所得税法与其施行细则等，显均错误而处分不当，应予撤销。（四）六十三年判六七三号判决内容逾越法律规定范围：判例要旨中“所得税法第二条第二项及奖励投资条例第十七条暨同条例施行细则第二十五条之（一）所称就源扣缴系指非中华民国境内居住之个人，且无配偶居住国内之情形而言”。除奖励投资条例施行细则第二十五条之一引用错误已于前述不再重复外，经查所得税法第二条第二项及奖励投资条例第十七条原文中均无载明“且无配偶居住国内之情形”之法律排除文字，显系该判决内容逾越上述所得税法第二条第二项及奖励投资条例第十七条法律规定范围。违反宪法第十九条人民依法律纳税之义务之规定，且依照中央法规标准法第五条（应以法律规定之事项第一项二款“关于人民之权利义务者”，自应以法律规定而不可以命令规定。第七条命令之发布）各机关依其法定职权或基于法律授权订定之命令，应视其性质分别下达或发布，并“即送立法院”。（经查该判决并非法律与行政命令相同，财政部迄未送立法院）。第十一条（法位阶之效力）法律不得抵触宪法，命令不得抵触宪法或法律，下级机关订定之命令不得抵触上级机关之命令。该形同行政命令之判决引用法律条文错误显已抵触宪法，逾越所得税法、奖励投资条例规定范围而扩大解释，损害纳税人之权利。（五）上述行政法院之判例究非法律与上级命令同，该判例除奖励投资条例细则引用错误不具判例效力外，馀者均属对所得税法之判决，惟该判例已有前述部分之明显错误，已不具有参考援用价值，自不碍本案适用奖励投资条例特别法之规定并请明察。七、请将再诉愿决定、诉愿决定及原处分均撤销等语。
补充理由略谓：一、奖励投资条例（以下简称奖投条例）第一条及第二条与华侨回国投资条例（以下简称华投条例）第一条明文规定其为所得税法与民法之特别法应优先适用，被告答辩并不否认。二、依行为时奖投条例第十七条规定及财政部七十五年四月十七日台财税第七五二一五五三号函释意旨，七十七年原告配偶彭董０萍在国内居留超过一百八十三天，及原告在国内有住所之事实，均不影响系争董０萍所得适用奖投条例第十六条就源扣缴分离课征之规定。被告机关答辩意旨有意避开而不提上开财政部函释并曲解奖投条例第十七条规定，颢属违法。三、被告错误“认定”原告配偶董０萍“在国内有住所”嗣据该错误认定又错误适用所得税法“第七条第二项第一款”及“同法第十五条”之规定。查董０萍君自民国三十七年自大陆迁居香港并取有香港政府发给“永久性居民身份证－号码Ｄ497081”文件，其未在中华民国境内设立“户籍”及“住所”，配偶原告彭０刚原为美国居民，于七十三年六月在中华民国设立户籍时，其妻董０萍并未随同在中华民国设立“户籍与住所”，系经夫妻双方同意之口头约定，足为夫妻各以住所为住所之约定证明，复查民法第一○○二条，并未规定住所约定必须以书面约定，其双方同意之口头约定，自为法所许；况该民法第一○○二条关于夫妻住所之规定系普通法民法亲属篇第二章第三节中明文规定为“婚姻之普通效力”适用法律时，自应优先适用特别法奖投条例第十六、十七条及财政部七十五年四月十七日台财税七五二一五五三号函对奖投条例第十六、十七条所为之函释规定，且民法该条“但书”明载“有约定从其约定”，该约定为书面或口头，均不在限制之列。董０萍之华侨投资人身分与七十四年经济部核准其系争案华侨投资时完全相同而迄未变更，况华投条例与奖投条例均未规定华侨投资人禁止与国人结婚，否则丧失投资奖励之文字，故无碍董０萍为“非中华民国境内居住之个人”之华侨回国投资人之奖励条件，被告之认定其“在中华民国境内有住所”，丧失奖励条件而适用所得税法之处分，显失法据不足采信。１、以华侨身分投资国内之事实与证明文件：(1）七十四年投资复０公司，经济部投审会七十四年十月八日经投审（74）秘字第四三二三号函准，并担任该公司副总经理职务，并有经济部变更登记事项卡为证。(2）七十四年投资贸０公司，经济部七十四年九月十八日经投审（74）秘字第四○三七号函准，并担任该公司副总经理职务并有经济部变更登记事项卡为证。（3)七十四年投资伟０公司，经济部投审会七十四年四月十日经投审（74）秘字第第四二六九号函核准，并担任该公司副总经理，有经济部变更登记事项卡为磴。２、国内居住超过一八三天适用就源扣缴分离课征之法律依据：(1）行为时奖投条例第十七条（侨外投资股利之准用）：非中华民国境内居住之个人，经依华侨回国投资条例核准在中华民国境内投资，并担任该事业之董事、监察人或经理人者，如因经营或管理其投资事业需要，于一课税年度内在中华民国境内居留期间超过所得税法第七条第二项第二款所定一八三天时，其自该事业所分配之股利，得适用前条第一项第一款之规定。(2）行为时奖投条例第十六条（所得扣缴而不适用结算申报者）：非中华民国境内居住之个人及在中华民国境内无固定营业场所之营利事业，而有由中华民国境内之公司分配与股东之盈馀或合伙人应分配之盈馀所得者，依左列规定扣缴所得税，不适用所得税法结算申报之规定：一、依华侨回国投资条例或外国人投资条例申请投资经核准者，其应纳之所得税法规定之扣缴义务人于给付时，按给付额或应分配额扣缴百分之二十。３、行为时财政部函释准予携眷居留国内超过一八三天，无碍奖投条例第十六条规定就源扣缴分离课征所得税之规定：财政部七十五年四月十七日台财棁第七五二一五五三号函“主旨：华侨经依华侨回国投资条例核准回国投资，并担任该核准投资事业之董事、监察人或经理人者，如因经营或管理其投资事业需要，于一课税年度在我国境内居留期间超过一八三天时，不论其是否携带眷属子女回国定居，其自该投资事业所分配之股利，均得依奖励投资条例第十七条规定，适用同条例第十六条第一项第一款规定，就源扣缴百分之二十所得税，请查照”。故董０萍依照前述规定居住国内纵超过一八三天，亦非属被告所指“所得税法第七条第二项第一款之在中华民国境内有住所而经常居住中华民国境内者”，更不应适用所得税法第七十一条第一项之结算申报。董０萍之眷属子女（按眷属包括配偶即原告在内）纵于七十六年在国内有住所且居住超过一八三天，其自投资事业（复０公司、伟０公司及贸０公司）所分配之股利，亦得依奖投条例第十七条规定，适用同条例第十六条第一项第一款规定就源扣缴百分之二十所得税。而不适用所得税法第十五条夫妻所得合并申报之规定。４、财政部赋税署明确指示处理奖励投资条例第十七条适用疑义规定：原告配偶董０萍另于七十六年时，曾以“奖励投资条例第十七条规定适用疑义”具文请示财政部赋税署，经该署移案“台北市国税局”，“移送原因：移请参照本部七十五年四月十七日台财税七五二五五三号函规定核办迳复，并副知本署”，副本抄送“伟０运输股份有限公司”各在案。财政部赋税署为全国最高税务主管机关明确释示奖投条例第十七条规定之适用，应勿置疑。四、特别法对同一事项“经常居住中华民国境内”与“合并申报课税”两者均已为特别规定，依法应优先适用：（一）行为时“经常居住中华民国境内”事项：奖投条例第十七条及财政部七十五年四月十七日台财税七五二一五五三号之函释已如前述，董０萍依华侨回国投资条例回国投资担任投资事业之副总经理，因经营管理其投资事业需要，上述规定，均准许其于一课税年度内居留超过一八三天，即系对所得税法第七条第二项第一款“经常居住中华民国境内者”及同法第七十一条第一项同一事项之特别规定，前述特别法奖投条例第十七条及财政部台财税七五二一五五三号对特别法奖投条例第十六、十七条之函释，自已排除所得税法第七条及七十一条之适用，处分违法，辩不足采。（二）行为时“合并申报课税”事项：华侨投资人于一课税年度在我国境内携带眷属子女居留超过一八三天时，均得依奖投条例第十七条规定适用同条例第十六条第一项第一款之规定，就源扣缴百分之二十所得税。即系对所得税法第七条、第十五条规定合并申报课税，同一事项之特别规定，特别法奖投条例第十六、十七条及财政部台财税七五二一五五三号对特别法之函释，自已排除所得税法第七条、第十五条规定同一事项之适用，饰词曲解处分显属违法。五、钧院六十三年判字第六七三号判例及财政部五十九年九月十九日台财税第二七一五九号释示，于本案均不得再适用：钧院六十三年判字第六七三号判例，系就六十年度综合所得税事件，依据当时奖投条例第十七条规定所为之判决。查五十九年十二月三十日修正公布之奖投条例第十七条规定：“在中华民国境内无住所或居所之个人‥而有中华民国境内之公司分配与股东之盈馀或合伙人应分配之盈馀所得时，不适用所得税法结算申报之规定‥”，嗣后经多次修正并变更条次为第十六条；另于六十七年十二月三十日增订第十七条之一规定：“非中华民国境内居住之个人，经依华侨回国投资条例或外国人投资条例核准在中华民国境内投资，并担任该事业之董事、监察人或经理人者，如因经营或管理其投资事业需要，于一课税年度内在中华民国境内居留期间超过所得税法第七条第二项第二款所定一百八十三天时，其自该事业所分配之股利，得适用前条之规定。”本条规定于六十九年十二月三十日修正公布奖投条例时，变更条次为第十七条（即行为时奖投条例第十七条规定）。本案应适用之行为时奖投条例第十七条规定，既系钧院六十三年判字第六七三号判例作成后，始增订公布施行，该判例对于行为时奖投条例第十七条之案件，自无适用之馀地。同理，钧院六十三年判字第六七三号判例引据之财政部五十九年九月十九日台财税第二七一五九号函释，华侨回国投资担任投资事业之董事、监察人、经理人者，不论是否携带眷属女子回国定居，自投资事业所分配之股利，均得依奖投条例第十七条规定，适用同条例第十六条就源扣缴分离课征之规定等语。
被告答辩意旨略谓：按“凡有中华民国来源所得之个人，应就其中华民国来源之所得，依本法规定课征综合所得税。非中华民国境内居住之个人，而有中华民国来源所得者，除本法另有规定外，其应纳税额分别就源扣缴。”“本法称中华民国境内居住之个人，指左列两种：一、在中华民国境内有住所，并经常居住中华民国境内者。二、在中华国境内无住所，而于一课税年度内中华民国境内居留合计满一百八十三天者。”“本法称非中华民国境内居住之个人，系指前项规定以外之个人。”分别为行为时所得税法第二条、第七条第二项及第三项所明定。而纳税义务人之配偶有所得税法第十四条各类所得者，应由纳税义务人合并申报课税，复为同法第十五条规定。又所得税法第二条第二项及当时奖励投资条例第十七条暨同条例施行细则第二十五条之一所称就源扣缴，系指非中华民国境内居住之个人，且无配偶居住国内之情形而言。若配偶之一方居住国内，为中华民国之纳税义务人，则他方纵居住国外，其在国内之所得，仍应适用所得税法第十五条规定合并申报课税。大院著有六十三年判字第六七三号判例可资参照。末按“‥纳税义务人之配偶，不论系中华国境内居住之个人或非中华民国境内居住之个人，凡有中华民国来源所得者，应由纳税义务人合并其配偶之所得申报课税‥不适用所得税法第七十三条第一项就源扣缴之规定。”早经财政部五十九年九月十九日台财税第二七一五九号令释有案。本件经查原告自七十三年六月间即在中华民国境内有住所，有原告户籍誊本可稽。又原告与其配偶彭董０萍君既无以妻之住所为住所之约定，则依民法第一千零零二条规定，其配偶仍应认定在中华民国境内有住所，且原告七十六年度在中华民国境内居留二三八天，堪认有经常居住中华民国境内之事实，原告及其配偶在系争（七十六）年度显属所得税法第七条第二项第一款所称之中华民国境内居住之个人，其七十六年度自原经依华侨回国投资条例核准投资之事业所取得之股利，自无当时奖励投资条例第十六条及第十七条规定之适用，原核定依有关中华民国境内居住之个人之规定，核课其当年度综合所得税，并无不当。原告虽主张其配偶取得之系争股利，应优先适用当时奖励投资条例第十七条就源扣缴之特别规定云云，惟查特别法优于普通法，固为法律适用之原则，但其优先适用系指“法规对其他法规所定之同一事项而为特别法之规定者”而言，对照当时奖励投资条例及所得税法有关条文，当时奖励投资条例并无优于所得税法第七条第二项第一款之“在中华民国境内有住所，并经常居住中华民国境内者”，应适用所得税法第七十一条第一项结算申报之规定，本件原告既属所得税法第七条第二项第一款所称中华民国境内居住之个人，则其配偶董０萍君取自中华民国来源之所得，自应由原告合并申报。次查原告就其为行为时所得税法第七条第二项第一款所称之中华民国境内居住之个人，并无争执，则其配偶纵属非中华民国境内居住之个人，而于本年度取得之系争股利所得四、四八、九六元，即应由原告依行为时所得税法第十五条规定合并申报课税，并无依行为时奖励投资条例第十七条适用同条例第十六条第一项规定就源扣缴之馀地。另奖励投资条例及所得税法虽迭经修正，然“非中华民国境内居住之个人”始得依奖励投资条例第十七条规定或第十六条第一项规定不适用所得税法结算申报之规定，以及夫妻应合并申报之意旨，并未变更，是六十三年判字第六七三号判例，自仍有其适用，所诉该判例系属错误，应不再适用云云，核不足采。请驳回原告之诉等语。
理由
按“凡有中华民国来源所得之个人，应就其中华民国来源之所得，依本法规定课征综合所得税。非中华民国境内居住之个人，而有中华民国来源所得者，除本法另有规定外，其应纳税额分别就源扣缴。”“本法称中华民国境内居住之个人，指左列两种：一、在中华民国境内有住所，并经常居住中华民国境内者。二、在中华民国境内无住所，而于一课税年度内中华民国境内居留合计满一百八十三天者。”“本法称非中华民国境内居住之个人，系指前项规定以外之个人。”分别为行为时所得税法第二条、第七条第二项及第三项所明定。而纳税义务人之配偶有所得税法第十四条各类所得者，应由纳税义务人合并申报课税，复为同法第十五条所规定。又所得税法第二条第二项及当时奖励投资条例第十七条暨同条例施行细则第二十五条之一所称就源扣缴，系指非中华民国境内居住之个人，且无配偶居住国内之情形而言。若配偶之一方居住国内，为中华民国之纳税义务人，则他方纵居住国外，其在国内之所得，仍应适用所得税法第十五条规定合并申报课税。本院著有六十三年判字第六七三号判例。再按“纳税义务人之配偶，不论系中华民国境内居住之个人或非中华民国境内居住之个人，凡有中华民国来源所得者，应由纳税义务人合并其配偶之所得申报课税‥不适用所得税法第七十三条第一项就源扣缴之规定。”早经财政部五十九年九月十九日台财税第二七一五九号令释有案。本件被告初查对原告自行列报分离课税之营利所得五二、六五八、○九六元，并计其综合所得总额，核定其综合所得净额为八六、四四六、一三九元，发单课征其七十六年度综合所得税。原告以其与配偶彭董０萍依华侨回国投资条例投资复０等公司，各该公司所给付股利应准依行为时奖励投资条例第十六条第一项规定办理，免再并入当年度综合所得总额课税云云，申经复查结果，以所得税法第十五条规定：“纳税义务人之配偶及合于本法第十七条规定得申报减除扶养亲属宽减额之扶养亲属，有前条各类所得者，并由纳税义务人合并申报课税。”依上开法条规定，纳税义务人之配偶，不论系“中华民国境内居住之个人”或“非中华民国境内居住之个人”，凡有中华民国来源所得者，应由纳税义务人合并其配偶之所得申报课税。‥”为财政部五十九年九月十九日台财税第二七一五九号函所明释，又参照行政法院六十三年度判字第六七三号判例意旨，“所得税法第二条第二项及奖励投资条例第十七条暨同条例施行细则第二十五条之一所称就源扣缴，系指非中华民国境内居住之个人，且无配偶居住国内之情形而言。若配偶之一方居住国内，为中华民国之纳税义务人，则他方纵居住国外，其在国内之所得，仍应适用所得税法第十五条规定合并申报课税。”本件依台北市政府警察局大安户政事务所查覆，原告自七十三年六月间即在中华民国境内有住所，且系争年度在境内居留二三八天，是原告为所得税法第七条第二项第一款规定之中华民国境内居住者，应依同法第七十一条规定办理结算申报，其配偶无论是否为中华民国境内居住者，依首揭规定，仍应由申请人合并其配偶之所得申报课税，此有前揭行政法院判例阐述甚明，原核定并无不合云云，乃未准变更。揆诸首揭法条、判例及令释，并无违误，诉愿、再诉愿决定，递予维持，亦均无不合。原告诉称其配偶彭董０萍系经济部投资审议委员会核准回国投资之华侨，其七十六年度取自伟０、复０及贸０参公司之股利计四 ○、○四八、○九六元，依当时奖励投资条例规定应就源扣缴所得税款，而不适用所得税法结算申报之规定，原处分不查，竟依属普通法之所得税法规定，将系争所得并入原告当年度综合所得总额，有违特别法优于普通法之法律适用原则云云。惟查原告自七十三年六月间将其户籍迁入台北市金华街一四二号，有其户籍誊本附原处分卷可按，其在中华民国境内既有住所，且七十六年度在国内实际居留日数为二三八天，有内政部警政署入出境管理局之出入境记录表附原处分卷足凭，则原告及其配偶彭董０萍均为行为时所得税法第七条第二项第一款所称之中华民国境内居住之个人，应无容疑。原告主张：原告夫妻以口头约定以妻之住所为住所云云，显与事实不符，不足采取。是原告暨为中华民国境内居住之个人，依法有办理综合所得税结算申报之义务，其配偶彭董０萍七十六年度在国内实际居留日数既在一百八十三天以上，多达二百五十三天，亦有内政部警政署入出境管理局之出入境记录表附原处分卷可证，则其本期取自伟０、复０及贸０参公司之系争股利，当为中华民国来源之所得，依法自应由原告合并申报课税。是原处分将系争股利并入原告七十六年度所额中核计综合所得税，于法并无不合。原告虽主张其配偶取得之系争股利，应优先适用当时奖励投资条例第十七条就源扣缴之特别规定云云，惟查特别法优于普通法，固为法律适用之原则，但其优先适用系指“法规对其他法规所规定之同一事项而为特别之规定者”而言，对照当时奖励投资条例及所得税法有关条文，当时奖励投资条例并无优于所得税法第七条第二项第一款之“在中华民国境内有住所，并经常居住中华民国境内者”，应适用所得税法第七十一条第一项结算申报之规定，本件原告既属所得税法第七条第二项第一款所称中华民国境内居住之个人，则其配偶董０萍取自中华民国来源之所得，自应由原告合并申报。况查原告就其为行为时所得税法第七条第二项第一款所称之中华民国境内居住之个人，并无争执，则其配偶纵属非中华民国境内居住之个人，而于本年度取得之系争股利所得四○、○四八、○九六元，即应由原告依行为时所得税法第十五条规定合并申报课税，并无依行为时奖励投资条例第十七条适用同条例第十六条第一项规定就源扣缴之馀地。又奖励投资条例及所得税法虽迭经修正，然“非中华民国境内居住之个人”始得依奖励投资条例第十七条规定或第十六条第一项规定不适用所得税法结算申报之规定，以及夫妻应合并申报之意旨，并未变更，是本院就上开规定所著六十三年判字第六七三号判例在未变更之前，自仍有其适用。上开判例系对六十年度综合所得税所为，其所引用之法律为行为时所得税法第十五条，并参照财政部（59）台财税字第二七一五九号令，本院发行之判例要旨就其参考法条中：“奖励投资条例”、“暨同条施行细则第二十五条之（一）”部分，以括弧注明为（五十九年十二月三十日修正公布）者，乃指其上之“奖励投资条例”而言，并非指其施行细则第二十五条之（一）而言，此自“修正公布”之用语即可明了，不过该括弧所注明之位置错误，致有误会，且上开判例所由根据之原判决理由原文并未引用奖励投资条例施行细则第二十五条之¯据以裁判，此有原判决可按，是上开判例之原来判决并无适用法令错误之问题，而判例要旨汇编所载与该判决原文所以不符，系于选为判例之时，其选用者因上开条例施行细则第二十五条之（一）业已颁行，将之列入作为参考，类此情形，早经本院发现，并已规定适录判例要旨均以判决原文为之，不得加以增减，即在矫正此一缺失，是该判例意旨，与本件案情并无抵触，原告主张该判例系属错误，应不再适用云云，不无误会。综上所述，原告起诉意旨，难谓有理由，应予驳回。据上论结，本件原告之诉为无理由，爰依行政诉讼法第二十六条后段，判决如主文。
中华民国八十二年十一月四日
（本声请书其馀附件略)
抄彭０刚声请书三
受文者：司法院
主旨：为行政法院确定判决适用该院六十三年判字第六七三号判例及民法第一千零零二条，抵触宪法第七条、第十条、第十五条、第十九条疑义事件，声请解释。
说明：
壹、依司法院大法官审理案件法第五条第一项第二款之规定办理。
贰、声请解释宪法之目的：
行政法院八十五年度判字第五六○号判决之确定判决（证一–一），有下列抵触宪法之疑义：（一）上述判决中适用行政法院六十三年度判字第六七三号判例增设之奖励投资条例（下称奖投条例）第十六条及第十七条及所得税法第二条及第七条未规定之条件，抵触宪法第十五条人民财产权之保障，第十九条人民依法律纳税之义务。（二）上述判决适用民法第一千零零二条妻以夫之住所为住所之规定，认定为中华民国境内居住之个人，抵触宪法第七条中华民国人民无分男女在法律上一律平等，第十条人民有居住迁徙之自由之规定，谨请钧院大法官会议赐予解释，用保人民之权益。
参、疑义或争议之性质与经过及涉及之宪法条文：
一、疑义或争议之性质与经过：
（一）缘声请人之配偶董０萍自民国三十七年（公元一九四八年）即自大陆迁居设籍香港，取有香港政府发给之“香港永久性居民身分证：号码Ｄ 497081 ”（证二–一）系香港华侨，取有中华民国侨务委员会及香港中华旅行社（政府派驻香港之机构）之华侨身分印鉴证明书（证二 –二–三），内政部入出境管理局核发之“港澳侨胞专用入出境证”影本（证二–四）。迄未在中华民国境内随配偶设立“户籍”及“住所”，亦“未领取国民身分证”。
（二）响应政府号召依法回国投资报国担任被投资公司经理人职务：董０萍君于七十四年间依华侨回国投资条例（下称华投条例）规定，以华侨身分回国投资报国促进经济起飞，申请经济部投资审议委员会（下称投审会）分别专案核准回国投资不列三家公司并担任经理人职务，兹检附证明文件分述于后：
1 经济部投审会七十四年十月四日经投审（74）秘字第四二六九号函（证三–一）核准董０萍以华侨身分回国投资伟０运输股份有限公司（下称伟０运输公司）新台币（以下同）二、九九九、九五○元并担任该公司监察人职务，检附该公司经济部变更登记事项卡并盖有经济部收文章为证（证三–二）。
2 部投审会七十四年九月十八日经投审（74）秘字第四○三七号函（证四–一），核准董０萍以华侨身分回国投资贸０仓储股份有限公司（下称贸０公司）二五、六七八、九八元并担任该公司副总经理职务，检附该公司经济部变更登记事项卡为证（证四–二）。
3 济部投审会七十九年四月二日经投审（79）秘字第二二九六号函专案核准系案华侨董０萍投资伟０工业股份有公司（下称伟０工业公司）新台币三五、○○○、○○○元（证五–一）并担任该公司副总经理职务，检附经济部变更登记事项卡影本（证五–二）。
4 以上政府核准文件，足证董０萍以华侨身分依华投条例及奖励投资条例（下称奖投条例）之规定，经政府专案核准回国投资公司之经理人属实，应勿置疑。
（三）声请人配偶董０萍奉准回国投资之营利事业所得，经于八十年度，依据行为时促进产业升级条例（下称产升条例)第十一条（该条文与前奖投条例第十六、十七条相同，因七十九年届期废止移植于产升条例）之规定由各该被投资公司分别办理扣缴税款（证六）并于年终后通报当地税务机关进入电脑列管为课税资料有案，嗣依所得税法第二条及第七条第二项及第三项规定如期办理综合所得税申报上述所得为分离课税之营利所得各在案。惟台北市国税局将声请人自行列报课税营利所得中之配偶董０萍上述该当年度之营利所得，并入声请人该当年度综合所得总额，另行核定声请人之综合所得净额，补征综合所得税。其并计课税所得如下：
八十年度，声请人申报综合所得税总额为新台币八七、八一四、四七元，净额为八七、一八九、六二五元。台北市国税局将声请人已依产升条例扣缴税款并自行列报配偶董０萍之分离课税之营利所得二四、七六二、二五四元，其中取自伟０运输公司营利所得一八、○一二、三八三元、贸０公司营利所三五、九九六元、伟０工业公司营利所得、六七一二、八七五元，均并入八十年度声请人之综合所得总额内，核定综合所得净额为一一二、○○一、八七九元计课综合所得税（下称综所税）。
（四）行政诉讼判决确定驳回之理由：
声请人不服台北市国税局上述八十年度之课税处分，乃就配偶董０萍取自伟０运输公司、联贸公司及伟０工业公司营利所得部分，循法行政救济，提起复查、诉愿、再诉愿及行政诉讼，嗣经行政法院八十四年度判字第二八四四号判决驳回（证一–二），经提起再审之诉，复遭该院八十五年度判字第五六号之确定判决驳回（证一–一）。判决驳回之重要理由，计有下列各点分述于后：
1 判认产升条例无优于所得税法规定之驳回理由：特别法优于普通法固为法律适用之原则，但其优先适用，系指法规对其他法规所规定之同一事项而为特别之规定者而言，就行为时促进产业升级条例及所得税法有关条文，产升条例并无优于所得税法第七条第二项第一款之“在中华民国境内有住所，并经常居住中华民国境内者”，应适用所得税法第七十一条第一项结算申报之规定，则声请人之配偶取自中华民国来源之所得，自应由声请人合并申报，并无依行为时产升条例第十一条适用同条第一项规定就源扣缴之馀地。
2 适用民法夫妻住所之驳回理由：行政法院之系案判决适用民法第一千零零二条规定，声请人彭０刚为董０萍之夫既在中华民国境内设有住所，其配偶董０萍虽可由户籍誊本证明未登记户籍（证七），仍予认定亦在中华民国境内有住所，声请人主张与声请人配偶经双方口头约定各以其住所为住所，并无证据足以证明。且声请人之配偶董０萍于八十年度在中华民国境内居留超过一百八十三天，自属有经常居住中华民国境内之事实，声请人之配偶其自原经依华侨回国投资条例核准投资之事业所取得之股利，即无行为时促进产升级条例第十一条规定适用。
3 判依所得税法驳回之理由：行为时所得税法第二条：“凡有中华民国来源所得之个人，应就其中华民国来源之所得，依本法规定课征综合所得税。非中华民国境内居住之个人，而有中华民国来源所得者，除本法另有规定外，其应缴纳税额分别就源扣缴。”同法第七条第二项及第三项之规定：“本法所称中华民国境内居住之个人”，指左列两种：一、在中华民国境内有住所，并经常居住中华民国境内者。二、在中华民国内无住所，而于一课税年度内在中华民国境内居留合计满一百八十三天者，本法称非中华民国境内居住之个人，系指前项规定以外之个人”，认定本案纳税义务人之配偶董０萍有所得税法第十四条各类所得，应依同法第十五条规定由纳税义务人合并申报课税﹒
4 适用行政法院判例驳回之理由：奖投条例第十七条所称就源扣缴，行政法院判谓依据行政法院六十三年判字第六七三号判例之见解，系指“非中华民国境内居住之个人，且无配偶居住国内之情形而言，若配偶之一方居住国内，为中华民国之纳税义务人，则他方纵居住国外，其在国内之所得，仍应适用所得税法第十五条规定合并申报课税”。产升条例第十一条系由前奖投条例第十六、十七条修法移植而来，行政法院乃以比照适用该判例作为本案判决驳回之理由。
二、涉及之宪法条文：经查行政法院所为八十年课征综所税处分之判决中涉及宪法条文者，厥为排除适用产升条例第十一条有关依华投条例核准回国投资就源扣缴分离课税不再申报综所税之规定。而其依据却为具有违反宪法规定疑义之行政法院六十三年度判字第六七三号判例，判指奖投条例第十七条就源扣缴之规定，应具有所得税法第七条第二项及第三项所规定之“中华民国境内居住之个人”及“无配偶居住国境内”之两项条件，复适用民法第一千零零二条妻以夫之住所为住所之规定为依据，以实其主张，惟查该条但书中“但约定‥者，从其约定”，并未规定约定须有书面或其他证据与排除口头约定之文字，故有违反契约自由原则及增列法外限制约定条件之嫌，揆其上项判决理由所持法律见解，除涉违宪法第七条中华民国人民男女法律地位平等，第十条人民有居住及迁徙之自由规定外，并逾越特别法产升条例及所得税法文义解释之范围，另行增设法律未规定课税处分之限制条件，又涉抵触宪法第十九条“人民有依法律纳税之义务”及宪法第十五条“人民之生存权、工作权及财产权应予保障”之规定。
肆、声请解释宪法之理由及声请人对本案所持之立场与见解：
一、声请解释宪法之理由：宪法第十九条规定：“人民有依法律纳税之义务!，亦即政府机关虽有依法课税之公权力，但人民亦有排除非依法律课税之宪法保障权，故中央法规标准法第五条规定“关于人民权利义务事项应以法律定之”之规定，在在显示税捐法律主义之原则，以防止国家稽征行政权力之滥用，以落实宪法第十五条（经济上之受益权）“人民之生存权、工作权及财产权，应予保障”之规定，藉以彰显国家行政之法治精神。又宪法第七条（法律地位之平等）中华民国人民，无分男女、宗教、种族、阶级、党派在法律上一律平等。宪法第十条（居住迁徙之自由），人民有居住迁徙之自由之明文规定，以保障人民男女法律地位平等与男女居住迁徙之自由。准此，复按民法第一千零零二条（夫妻之住所）“妻以夫之住所为住所‥但当事人另有约定者，不在此限”之限制规定，两者显有抵触而破坏男女法律地位平等之规定并损及女性权益。惟法律不得抵触宪法、命令不得抵触宪法或法律，为中央法规标准法第十一条所明定。各行政机关均应遵守之法律原则而受约束，且民法第二章第二节夫妻财产权及第四章中之监护权，男女法律地位不平等之规定部分，业经大院先后明确解释，限期修法，足资为鉴，故各税务机关源自法律规定之稽征权亦仅能于法律规定范围内依法课税，自不得拾特别法之华投条例、奖投条例与产升条例中对华侨投资人营利所得适用就源扣缴分离课税之纳税优惠规定而引用与宪法抵触之民法限制妻任所规定而扩张稽征权以图利国库，行政法院审理税务行政诉讼案件，亦应限于就稽征机关课税处分中有无依照法律规定之范围内审理，自亦不得于法律明文规定范围外，藉司法权假六十三年度判字第六七三号判例增设现行法律内未规定之课税条件，损害人民之财产权，此均与宪法规定有违。
二、声请人对本案所持之立场与见解：
（一）对产升条例规定就源扣缴不适用所得税法合并申报综所税部分之立场与见解：
1 行为时促进产业升级条例第十一条（前为奖励投资条例第十六条第一项第一款）之规定：“非中华民国境内居住之个人”，而有中华民国境内公司分配与股东之盈馀者，依“华侨回国投资条例申请投资经核准者”，其应缴纳之所得税，由所得税法规定之扣缴义务人于给付时，按给付额或应分配额就源扣缴百分之二十，不适用所得税法结算申报之规定。足可证明产升条例规定以就源扣缴方式排除所得税法合并结算申报而为特别规定之一。
2 产升条例第十一条中“非中华民国境内居住之个人”身分之认定，除所得税法第七条第二项及第三项之规定外，另于特别法产升条例第十一条内针对以华侨身分回国投资经营事业之实际需要，特别明文规定“依华侨回国投资条例核准在中华民国境内投资”，并担任该事业之董事、监察人或经理人者，如因经营或管理其投资事业需要，“于一课税件度内在中华民国境内居留超过所得税法第七条第二项第二款所定一百八十三天时”，自该事业所分配之股利，得适用产升条例第十一条之规定，此又可证明为产升条例对所得税法第七条第二项及第三项所为特别规定之二。
3 特别法优于普通法：由于上述肆、二、（一） 1.2. 关于特别法产升条例中对所得税法内相同关系事项之特别规定，则声请人之配偶董０萍早于七十四年间申请经济部投审会依华侨回国投资条例核准回国投资伟０运输、联贸、伟０工业等公司，并分别担任副总经理、监察人或经理人职位等各在案，请参阅理由栏参、一、（二)、（三）点，纵于八十年度居留国内日数超过所得税法所定之一百八十三天，但对其自伟０运输、联贸、伟０工业等三家公司之投资营利所得，依据产升条例第十一条之规定，仍得适用就源扣缴之规定，又基于特别法优于普通法之法律适用原则，自应优先适用产升条例规定之就源扣缴分离课税而不适用所得税法合并结算申报之规定。
（二）对行政法院判决适用民法第一千零零二条认定声请人之配偶董０萍为中华民国境内居住之个人，涉违宪法之立场与见解：
1 行法院八十年度之系案判决中载有适用民法第一千零零二条“妻以夫之住所为住所”之规定，而判认声请人之妻董０萍在中华民国境内有住所而为中华民国境内居住之个人，自属限制声请人配偶董０萍之居住自由，抵触宪法中男女法律地位平等与居住迁徙自由之规定。又对声请人之配偶以华侨回国投资人身分，经营管理之需要，依产升条例第十一条规定申经内政部出入境管理局核准居留国内日数超过之一百八十三天之事实（证二–四），判决中均拾弃内政部境管居依法核发“港澳侨胞专用入出境证”之法律依据与原因之事实，并判决认定声请人之配偶为所得税法第七条第二项第一款及第二款所称之“中华民国境内居住之个人”，再而适用所得税法第七十一条第一项结算申报之规定，核课综合所得税。尤以该利用民法违宪规定而认定为中华民国境内居住个人之身分，自有抵触宪法第七条及第十条及违反中央法规标准法第十一条之规定，彰然若揭。
2 另以法律之观点分析民法与所得税法规定“住所”定义之不同及对本案之立场：所得税法第七条对于说明“非中华民国境内居住之个人”之定义与民法第一千零零二条“住所”之定义，因立法目的之不同，法律文字之定义显不一致。所得税法第七条第二项规定“中华民国境内居住之个人”，从法律文字观之其在中华民国境内有无住所及是否为中华民国境内居住之个人，两者之间并无明定其互为因果之当然关系要件，有住所者不一定为中华民国境内居住之个人，无住所者仍有可能为中华民国境内居住之个人。行政法院判决迳适用以民法第一千零零二条“夫妻住所”之规定转而适用于所得税法所称之“中华民国境内居住之个人”，既不合逻辑原则亦于理难直，举例如下：本案“妻”董０萍为华侨而“夫”彭０刚在国内设有住所，判决依据民法一千零零二条规定认定“妻”董０萍在国内亦设有住所，又以妻在一课税年度内在国内居留期间超过一百八十三天，而认定为“中华民国境内居住之个人”，“妻”本身纵有担任被投资公司董事、监察人或经理人职位，并有依产升条例规定以经营被投资公司之理由申经内政部境管局核准居留等之两项法定条件，判决仍认为不得依据所得税法第七条第二项第二款、产升条例第十一条（前奖投条例第十七条）之规定，享受就源扣缴之纳税优惠。反之，如“夫”为华侨在国内无住所，而“妻”在国内设有住所，其“夫”未经常居住国内，依法仍为“非中华民国境内居住之个人”，其以华侨身份核准回国投资，虽有担任被投资公司之董事、监察人或经理人职位而停留国内超过一百八十三天，依行政法院适用民法第一千零零二条妻以夫之住所为住所之主张，仍可依产升条例第十一条（前奖投条例第十七条）之规定，适用就源扣缴分离课税之规定享受纳税之优惠，两例相较，所得税法第七条第三项“非中华民国境内居住之个人”之身份如依据民法第一○○二条夫妻住所作基础而认定，则显使夫在国内有住所而身为华侨之妻方，必将不能享受产升条例第十一条（前奖投条例第十七条）及所得税法第七条第二项第二款就源扣缴之纳税优惠之权益。足证行政法院六十三年判字第六七三号判例所指“就源扣缴系以其非中华民国境内居住之个人且无配偶居住国内之情形而言”之瑕疵毕现，自属有违宪适用法律之嫌。
（三）对行政法院判决适用六十三年判字第六七三号判例之所持之立场与见解：1 判例相当于法律或命令得为请求释宪之对象：
现行司法院大法官审理案件法第五条第一项第二款“人民、法人或政党于其宪法上所保障之权利，遭受不法侵害，经依法定程序提起诉讼，对于确定终局判决所适用之法律或命令发生有抵触宪法之疑义者。”又依据大法官会议第一五四号解释理由：“最高法院及行政法院判例，在未变更前，有其拘束力，可为各级法院裁判之依据，如有违宪情形，自应有司法院大法官会议法第四条第一项第二款之适用”，故行政法院对系案终局判决适用之判例，得请求解释宪法。
2 行法院六十三年判字第六七三号判例内载：“所得税法第二条第二项及奖励投资条例第十七条（现修法为产升条例第十一条）暨同条例施行细则第二十五条之一所称就源扣缴，系以其非中华民国境内居住之个人，且无配偶居住国内之情形而言。若配偶之一方居住国内，为中华民国之纳税义务人，则他方纵居住国外，其在国内之所得，仍应适用所得税法第十五条规定合并申报课税”。
3 判例逾越产升条例就源扣缴规定之范围：
行为时产升条例之立法目的为促进产业升级，健全经济发展，故以纳税优惠鼓励华侨回国投资条款而于第十一条中规定：“非中华民国境内居住之个人及在中华民国境内无固定营业场所之营利事业，而有中华民国境内公司之分配与股东之盈馀，或合伙人应分配之盈馀所得者，依左列规定扣缴所得税，不适用所得税结算申报之规定：一、依华侨回国投资条例或外国人投资条例申请投资经核准者，其应纳之所得税，由所得税法规定之扣缴义务人于给付时，按给付额或应分配额扣缴百分之二十”。二、非依华侨回国投资条例或外国人投资条例申请投资经核准者，其规定均与本案无涉，从略。另行为时所得税法第二条第一项、第二项规定“凡有中华民国来源所得之个人，应就其中华民国来源之所得依本法规定课征综合所得税”；“非中华民国境内居住之个人，而有中华民国来源所得之个人，除本法另有规定外，其应纳税额分别就源扣缴”。以上产升条例与所得税法之规定，厥为非中华民国境内居住之个人，适用就源扣缴之法律基本规定：
（1）关予“非中华民国境内居住之个人”之法律界定意义：所得税法第七条第二项规定：“本法称中华民国境内居住之个人，指左列两种：一、在中华民国境内住所，并经常居住于中华民国境内者。二、在中华民国境内无住所，而于一课税年度内在中华民国境内居留合计满一百八十三天者。同法条第三项规定：本法称非中华民国境内居住之个人，系指前项规定以外之个人。”该“前项规定以外之个人”，所得税法虽未明释，但产升条例第十一条对此已有明确之规定而为呼应，容后叙。
（2）产升条例对所得税法规定事项之特别规定：政府为谋求经济发展，极需外资进入国内，尤以鼓励华侨回国投资为首，惟为鼓励华侨回国之兴趣排除现行税法中无鼓励性与非优惠性之规定，明确规定租税优惠之诱因，为此特别对国外华侨之非中华民国境内居住之个人回国投资者，特于产升条例第十一条中明确规定，依华侨回国投资条例核准在中华民国境内投资者之纳税优惠条件，以特别立法排除所得税法适用之法律文字，如：该条第一项规定由所得税法规定扣缴义务人按给付额扣缴百分之二十，不再适用所得税法结算申报之规定，请参阅前述肆、二、（三）不再重述。嗣该条第二项“非中华民国境内居住之个人，经依华侨回国投资条例或外国人投资条例核准在中华民国境内投资，并担任该事业之董事、监察人或经理人者，如因经营或管理其投资事业需要，于一课税年度内在中华民国境内居留期间超过所得税法第七条第二项之所定一百八十三天时，其自该事业所分配之股利，适用前项之规定。”俾使回国投资并亲自参与经营管理而担任董、监事或经理人之华侨，纵然居留中华民国境内之日数超过一百八十三天而有中华民国来源之营利所得，仍可享有适用就源扣缴之纳税优惠之特别规定。该条例之居留国内超过一八三天，法律效力优于所得税法第七条第二项所为之相同规定，法意明确而肯定，应勿置疑。
（3）判例抵触宪法之规定：经查上述所得税法及奖投条例之规定，著重在非中华民国境内居住个人之华侨身分而申请核准投资与实际参与经营者之事实为就源扣缴分离课税纳税优惠之条件，迄未规定结婚对象是否为中华民国之公民及回国投资之华侨之配偶是否在中国境内有住所为其异于就源扣缴分离课税之条件，故六十三年判字第六七三号判例中增设之“无配偶居住国内”始能适用就源扣缴分离课税之条件，显已逾越所得税法及产升条例两者所定之课税范围，自有抵触宪法第十五条保障财产权及第十九条依法律纳税之规定。
伍、本案曾于行政诉讼起诉状理由中，引述钧院释字第三七一号解释，列举本案处分适用法律涉有抵触宪法之疑义，恳请裁定停止诉讼程序并先行声请解释宪法，以求解决而未获准，谨予说明。
陆、综上论结：请求钧院大法官会议对行政法院八十五年判字第五六○号确定判决中所适用之行政法院六十三年度判字第六七三号判例抵触宪法第十五条、第十九条之规定，及适用民法第一千零零二条规定抵触宪法第七条、第十条之规定，均赐予违宪审理，并宣告其违反宪法规定而确立宪法保障人民权益之法意，以彰法治，国家幸甚！人民幸甚！
柒、证明文件之名称与件数：
一、行政院八十五年综合所得税行政诉讼案之八十五年度判字第五六○号再审判决书影本（证一–一）。八十四年度判字第二八四四号判决书影本（一–二）。
二、香港永久性居民身份证影本（证二–一）、董０萍之香港中华旅行社及中华民国侨务委员会之华侨身份印鉴证明书影本（证二–二–三）、内政部入出境管理局核发之港澳侨胞专用入出境证影本（证二–四）。
三、经济部投资审议委员会七十四年十月四日经投审（74）秘字第四二六九号核准投资伟０运输股份有限公司函影本（证三–一）、经济部变更登记事项卡影本（证三–二）。
四、经济部投资审议委员会七十四年九月十八日经投审（79）秘字第四○三七号核准投资贸０股份有限公司函影本（证四–一）、经济部变更登记事项卡影本（证四–二）。
五、经济部投资审议委员会七十九年四月二日经投审（79）秘字第二二九六号核准投资伟０工业股份有限公司函影本（证五–一）、经济部变更登记事项卡影本（证五–二）。
六、八十年度伟０运输股份有限公司、贸０股份有限公司及伟０工业股份有限公司之扣缴凭单影本。
七、彭０刚之户口名簿影本。
另附代理声请释宪委任书正本。
谨呈
司法院公鉴
声请人：彭０刚
声请人代理人：张万杰律师
中华民国八十五年六月十五日
附件一、之（一)
行政法院判决八十五年度判字第五六○号
再审原告
诉讼代理人张万杰律师
再审被告财政部台北市国税局
右当事人间因综合所得税事件，再审原告对本院中华民国八十四年十一月十六日八十四年度判字第二八四四号判决提起再审之诉。本院判决如左：
主文
再审之诉驳回。
事实
缘再审原告八十年度综合所得税结算申报，原申报综合所得额新台币（下同）八七、八一四、四七元，净额为八七、一八九、六二五元。再审被告初查将其自行列报之分离课税营利所得二四、七六二、二五四元，并入当年度综合所得总额，核定其综合所得净额为一一二、○○一、八七九元。再审原告就其配偶彭董０萍取自伟０运输股份有限公司（以下简称伟０运输公司）、贸０仓储股份有限公司（以下简称贸０公司）及伟０工业股份有限公司（以下简称伟０工业公司）之营利所得共计二四、七六二、二五四元部分，申经复查结果，未准变更，提起诉愿，再诉愿，递遭决定驳回，提起行政诉讼，亦经本院八十四年度判字第二八四四号判决驳回。再审原告以原判决适用法规显有错误，对之提起再审之诉，兹摘叙两辩意旨于次：
再审原告起诉意旨及补充理由略谓：壹、本案系争标的之股利类别与取得人身份判认错误：一、本案讼争起因之判认错误：（一）讼争之起因：原告配偶华侨董０萍自七十四年起先后三次呈“经济部核准华侨回国投资取得之股利”，七十四年、七十五年度再审被告均准依华侨回国投资条例与奖励投资条例就源扣缴分离课征所得税，并均存有档案可稽，为再审被告不争。八十年度再审被告不准就源扣缴，另为合并申报课税处分，始有本案诉讼，再审被告与判决对此亦不辩解而认同事实。判决理由中未叙明本案发生原因证据事实与构成投资所得之属性类别，如同人有男女，案因性别而异，不究性别，即争因未明，同理，判决理由自与主文前后矛盾。（二）华侨回国投资条例限制条件与中华民国境内居留个人投资者不同，判决未承依同条例规定与案件证据予以斟酌：1 查华侨投资之出资种类与资金来源，依照华侨回国投资条例第三条均有严格限制，如（1）该条第二款“汇入或携入外汇构成之现金”，第三款“自备外汇输入之自用机器设备或原料等之必须国外资金移入国内投入生产事业限制条件。(2）该条例第七条投资申请手续。(3）该条例第八条出资之报请查核及违反之处置。（4）该条例第二十三条虚伪情事之处罚。(5）经投审会七十四年十月四日经投审（74）字第四二六七九号函说明五、七十四年九月十八日经投审（74）秘字第四○三七号函说明三中，均有载明：“本案应在中华民国境内成交，且转受让双方不得在国内以新台币支付价款，应以外汇承购或在国外支付”等颇多限制条件，符合上述法定条件者，经济部审明后始准以华侨身份回国投资与投资所得享有产升条例中之租税优惠之奖励。但请注意者，为中华国境内取留个人之投资，法律则未有上项投资资金限制之规定，仅可利用其在国内之资金作为投资之资金，两者在法律上具有颇大之差异，故同为投资营利所得：一、为中华民国境内居留者之投资营利所得，一为中华民国境内居留者之投资营利所得，足证投资人因身份之不同而异其投资限制与优惠条件之法律规定，且一为特别法之规定，一为公司法中对一般人民投资之规定，因而立法制颁产升条例第十一条、前为奖投条例第十六、十七条对华侨回国投资所得之分离课税，就源扣缴之特别规定，两者区分至为明确，憾未就上述证据斟酌判正。2 两者法律规定之课税方式不同；华侨回国投资所得者依产升条例第十一条就源扣缴分离课税，中华民国境内居留投资所得者依所得税法规定合并申报。（三）本案董０萍之华侨身分之投资与投资所得，误判为中华民国境内居留个人身分之投资与投资所得，又因未承究明判正，环环相扣，前错导致后误，致有理由中之证据事实与主文之矛盾，进而导致结论适用课税法律之错误。二、案情因果证据未予合并论究，适用法律之错误：（一）审理案件须依据因果证据与事实究明案情发生始末，不得切割臆断案情证据，断章取义，为执法者坚守不变之原则。本案发生肇因于经济部依华侨回国投资条例专案核准董钇萍以华侨身分携国外资金回国投资上述国内三公司。复查系争伟０运输公司之七十四与七十五年度股利所得，再审被告已核准就源扣缴并有档卷纪录可稽。为其不争不辩之证据事实。兹其特就董０萍八十年度取得上述该公司之股利所得，与前案情况完全相同，竟不准就源扣缴而以合并申报课征综所税处分，自系将同人、同事实、同华侨回国投条例规定，案发与行为时不可分之案情予以前后分割，舍弃核准本案时之原因事实法律依据与以前年度核准就源扣缴之证据，截取后年度之同案投资所得另为处分。本案三公司中之另两系案公司亦同，虽然华侨投资后之延续年度不同，但投资所得之类别属性与发生之原因则一，没有投资焉有投资所得，两者具有密不可分之因果关系，本判决未予分别究明采证本案华侨投资营利所得发生之原因，再审被告倒果为因，而不以华侨投资论断，判决理由与主文显有不符与矛盾。（二）判决舍弃本案证据事实与本案华侨董０萍核准回国投资之当时法律规定–华投条例、产升条例与奖投条例等，并概予忽视上述特别法三条例之存在与投资行为所发生之事实法律关系，另以普通法之所得税法与民法规定而为判决，自系分割案情因果关系证据断章取义，适用法律显有偏颇，而有率断之嫌，殊难折服。贰、增设课税条件超越现行法律规定范围之误：宪法第十九条规定：“人民有依法律纳税之义务”，亦即政府机关虽有依法课税之公权力，但人民亦有排除非依法律课税之宪法保障权，故中央法规标准法第五条规定“关于人民权利义务事项应以法律定之”之规定，在在显示税捐法律主义之原则，以防止国家稽征行政权力之滥用，以落实宪法第十五条（经济上之受益权）“人民之生存权、工作权及财产权，应予保障”之规定，藉以彰显国家行政之法治精神。又宪法第七条（法律地位之平等），中华民国人民、无分男女、宗教、种族、阶级、党派在法律上一律平等。宪法第十条（居住迁徙之自由），人民有居住迁徙之自由之明文规定，以保障人民男女法律地位之平等与男女居住迁徙之自由。准此，复按民法第一千零零二条（夫妻之住所）“妻以夫之住所为住所‥但当事人另有约定者，不在此限”之限制规定，两者显有抵触而破坏男女法律地位平等之规定并损及女性权益。惟法律不得抵触宪法、命令不得抵触宪法或法律，为中央法规标准法第十一条所明定。各行政机关均应遵守之法律原则而受约束，且民法第二章第二节夫妻财产权及第四草中之监护权，男女法律地位不平等之规定部分，业经司法院先后明确解释，限期修法，足资为鉴。故各税务机关源自法律规定之稽征权，亦仅能于法律规定范围内依法课税，自不得舍特别法华投条例与产升条例中对华侨投资人营利所得适用就源扣缴分离课税之纳税优惠规定而引用与宪法抵触之民法限制妻住所及弃置产升条例核准华侨回国投资人境内居留规定而扩张稽征权以图利国库。大院为最高行政救济机关审理税务行政诉讼案件，亦应限于就稽征机关课税处分中有无依照法律规定之范围内审理，自亦不得于法律明文规定范围外，藉司法权假六十三年度判字第六七三号判例增设现行法律内未规定之课税条件，损害人民之财产权，此均与华投条例、产升条例、中央法规标准法及宪法规定有违。参、不适用产升条例特别规定就源扣缴而适用所得税法一般规定合并申报综所税部分之适用法律错误：一、行为时产升条例第十一条之规定：“非中华民国境内居住之个人”，而有中华民国境内之公司分配与股东之盈馀者，依华侨回国投资条例申请投资经核准者，其应缴纳之所得税，由所得税法规定之扣缴义务人于给付时，按给付额或应分配就源扣缴百分之二十，不适用所得税法结算申报之规定”，及同条例第二条规定本条例与其他法律之适用顺序，足可证明为产升条例规定以就源扣缴方式排所得税法合并结算申报所为之同一事项特别规定，文字明确可查，判决理由指谓无特别规定之语，用法显有错误。二、产升条例第十一条中“非中华民国境内居住之个人”身分之认定，除所得税法第七条第二项及第三项之规定外，另特别法产升条例第十一条内针对以华侨身分回国投资经营事业之实际需要，特别明文规定“依华侨回国投资条例核准在中华民国境内投资，并担任该事业之董事、监察人或经理人者，如因经营或管理其投资事业需要，于一课税年度内在中华民国境内居留期间超过所得税法第七条第二项第二款所定一百八十三天时”，自该事业所分配之股利，得适用产升条例十一条之规定。此又可证明为产升条例对所得税法第七条第二项及第三项同一事项所为之特别规定，文字明确可查，判决理由指谓无特别规定之言，用法有误。三、以判例推翻特别法优于普通法殊值商榷：由于上述参、一、二、关于特别法产升条例中对所得税法内相同关系事项之特别规定，则再审原告之配偶董０萍早于七十四年间申请经经济部投审会依华侨回国投资条例核准回国投资伟０运输、贸０仓储与伟０工业等公司，并分别担任副总经理或经理人职位等各在案。纵于八十年度居留国内日数均超过所得税法所定之一百八十三天，但对其取自伟０运输、贸０仓储、伟０工业等三家公司之投资营利所得，依据产升条例第十一条之规定，仍得适用该条就源扣缴之规定。又基于特别法优于普通法之法律适用原则，自应优先适用产升条例规定之就源扣缴分离课税而不适用所得税法合并结算申报之规定。以判例推翻特别法之明文规定，其适法性，殊值商榷。请再斟酌。肆、本案舍弃入境证据适用民法第一千零零二条认定华侨配偶董０萍为中华民国境内居住之个人，涉及逾越法律规定范围之错误：（一）大院八十年度系案判决中均有参用民法第一千零零二条“妻以夫之住所为住所”之规定，而判认董０萍在中华民国境内有住所（事实上境内无住所）而为中华民国境内居住之个人，自属限制原告配偶董０萍之居住自由，抵触宪法中男女法律地位平等与居住迁徙自由之规定。又对董０萍以华侨回国投资人身分，经营管理之需要，依产升条例第十一条规定申经内政部入出境管理局核准居留国内日数超过之一百八十三天之事实，判决中均舍弃内政部境管局依法核发“港澳侨胞专用入出境证”之法律依据与原因之事实，并判决认定原告之配偶为所得税法第七条第二项第一款及第二款所称之“中华民国境内居住之个人”，转而适用所得税法第七十一条第一项结算申报之规定，核课综合所得税。尤以利用该民法违宪规定而认定为中华民国境内居住个人之身分，自有抵触宪法第七条及第十条及违反中央法规标准法第十一条之规定，并逾越产升条例第十一条规定范围而彰然若揭。（二）另以法律之立场析述民法与所得税法规定住所定义之不同，证明本案判决适用法律之错误：所得税法第七条对于说明“非中华民国境内居住之个人”之定义与民法第一千零零二条“住所”之定义，因立法目的之不同，法律文字之定义显不一致。所得税法第七条第二项规定“中华民国境内居住之个人”，从法律文字观之其在中华民国境内“有”“无”住所及是否为中华民国境内居住之个人，两者之间并无明定其互为因果之当然关系要件，有住所者不一定为中华民国境内居住之个人，无住所者仍有可能为中华民国境内居住之个人。再审被告与大院判决主张理由以民法第一千零零二条“夫妻住所”之规定为基础，先以再审原告彭０刚在境内有住所，转而适用于所得税法所称之“中华民国境内居住之个人”而认定董０萍为中华民国境内居住之个人，既不合逻辑原则亦于理难直。举例如下：本案“妻”董０萍为华侨而“夫”彭０刚在国内设有住所，判决依据民法第一千零零二条规定认定“妻”董０萍在国内亦设有住所，又以妻在一课税年度内在国内居留期间超过一百八十三天，而认定为“中华民国境内居住之个人”，“妻”本身纵有担任被投资公司董事、监察人或经理人职位，并有依产升条例规定以经营被投资公司之理由申经内政部境管局核准居留等之两项法定证据条件，判决仍认为不得依据所得税法第七条第二项第二款、产升条例第十一条之规定，享受就源扣缴之纳税优惠。反之，如“夫”为华侨在国内无住所，而“妻”在国内设有住所，其“夫”未经常居住国内，依法仍为“非中华民国境内居住之个人”，其以华侨身分核准回国投资，虽有担任被投资公司之董事、监察人或经理人职位而停留国内超过一百八十三天，依大院适用民法第一千零零二条妻以夫之住所为住所之主张，仍可依产升条例第十一条之规定，适用就源扣缴分离课税之规定享受纳税之优惠。两例相较，所得税法第七条第三项“非中华民国居住之个人”之身份如依据民法第一千零零二条夫妻住所作基础而认定，则显使夫在国有住所而身为华侨之妻方，必将不能享受产升条例第十一条及所得税法第七条第二项第二款就源扣缴之纳税优惠之权益。足证判决理由中所引大院六十三年判字第六七三号判例所指“就源扣缴系以其非中华民国境内居住之个人且无配偶居住国内之情形而言”及财政部五十九年九月十九日台财税第二七一五号函释之瑕疵毕现，证非产升条例、奖投条例之立法原意，扩张解释，援例用法仍不无偏颇之误。董０萍迄今仍未在中华民国境内设立“户籍”、“住所”、“未领身分证”户籍法上之法定身分证件，被告所给董０萍之外侨纳税编号为“ 19410918 PE”并非身分证号码，足证被告亦将其归属外侨并非中华民国境内有住所之个人。外侨身份者之综所税个案处理与在中华民国境内设有户籍住所者综所税合并申报之方式不同，被告两种不同之处分事实，更与本案判决合并申报之意旨矛盾。（三）大院判决适用与现行有效法律冲突矛盾之六十三年判字第六七三号判例之误：１、行政法院六十三年判字第六七三号判例内载：“所得税法第二条第二项及奖励投资条例第十七条暨同条例施行细则第二十五条之一所称就源扣缴，系以其非中华民国境内居住之个人，且无配偶居住国内之情形而言。若配偶之一方居住国内，为中华民国之纳税义务人，则他方纵居住国外，其在国内之所得，仍应适用所得税法第十五条规定合并申报课税”。２、判例逾越产升条例就源扣缴规定范围之错误：行为时产升条例之立法意旨为奖励投资，故以纳税优惠鼓励华侨回国投资而于第十一条规定：“非中华民国境内居住之个人及在中华民国境内无固定营业场所之营利事业，而有中华民国境内公司之分配与股东之盈馀，或合伙人应分配之盈馀所得者，依左列规定扣缴所得税，不适用所得税法结算申报之规定：一、依华侨回国投资条例或外国人投资条例申请投资经核准者，其应纳之所得税，由所得税法规定之扣缴义务人于给付时，按给付额或应分配额扣缴百分之二十”。另行为时所得税法第二条第一项、第二项规定“凡有中华民国来源所得之个人，应就其中华民国来源之所得依本法规定课征综合所得税”；“非中华民国境内居住之个人，而有中华民国来源之所得，除本法另有规定外，其应纳税额分别就源扣缴”。以上产升条例与所得税法之规定，厥为非中华民国境内居住之个人，适用就源扣缴之法律基本规定，至非依华侨回国投资条例或外国人投资条例申请投资经核准者，其取得所得与纳税条件，所得税法第一、二、四章中均有与产升条例第十一条不同之申报纳税规定，两者明确区分。本案处分适用法律混淆为讼争之源：(1）关于“非中华民国境内居住之个人”之法律界定意义：所得税法第七条第二项规定：“本法称中华民国境内居住之个人，指左列两种：一、在中华民国境内有住所，并经常居住于中华民国境内者。二、在中华民国境内无住所，而于一课税年度内在中华民国境内居留合计满一百八十三天者。同法条第三项规定：本法称非中华民国境内居住之个人，系指前项规定以外之个人”该“前项规定以外之个人”，所得税法虽未明释，但产升条例第十一条中对此已有明确之特别规定而为呼应，以济其短，俾免执法者误解而滋生疑端，析述于后：(2）产升条例对所得税法规定事项之特别规定：政府为谋求经济发展，极需外贸进入国内，尤以鼓励华侨回国投资为首，惟为鼓励华侨回国之兴趣排除现行税法中无鼓励性与非优惠性之规定，明确规定租税优惠之诱因，为此特别对国外华侨之非中华民国境内居住之个人回国投资者，特于产升条例第十一条中明确规定，依华侨回国投资条例核准在中华民国境内投资者之纳税优惠条件，以特别立法排除所得税法适用之法律文字，如“非中华民国境内居住之个人，经依华侨回国投资条例或外国人投资条例核准在中华民国境内投资，并担任该事业之董事、监察人或经理人者，如因经营或管理其投资事业需要，于一课税年度内在中华民国境内居留期间超过所得税法第七条第二项第二款所定一百八十三天时，其自该事业所分配之股利，得适用前项之规定。”前奖投条例第十六、十七条中亦有相同之规定，俾使回国投资并亲自参与经营管理而担任董、监事或经理人之华侨，纵然居留中华民国境内之日数超过一百八十三天而有中华民国来源之营利所得，仍得享有适用就源扣缴之纳税优惠之特别规定。该条例规定之居留国内超过一八三天，法律效力优于所得税法第七条第二项所为之相同规定，法意明确肯定而杜争议，惟将该境内居留超过一八三天以上引用行政命令财政部八十年七月三日台财税第○○八六九七二八一号函释，判解为经常住在国内而为中华民国境内居留人之判认条件，仍以无优先为判决，显有失误。（3）判例抵触宪法之规定：经查上述所得税法及奖投条例之规定，著重在非中华民国境内居住个人之华侨身份而申请核准投资与实际参与经营者之事实为就源扣缴分离课税纳税优惠之条件，迄未规定结婚对象是否为中华民国之公民及回国投资之华侨之配偶是否在中华民国境内有住所为其异于就源扣缴分离课税之条件，故六十三年判字第六七三号判例及财政部五十九年台财税第二七一五号函释中增设之“无配偶居住国内”始能适用就源扣缴分离课税之条件，自有抵触宪法第十五条保障财产权及第十九条依法律纳税之规定，显已逾越所得税法及产升条例两者所定之课税范围。（4)明令放宽不论是否携带眷属子女回国定居，均得就源扣缴百分之二十之租税优惠：财政部七十五年四月十七日台财税第七五二一五五三号函行政院香港小组，载明副本抄送被告北市国税局，主旨：“依华侨回国投资条例核准回国投资，并担任该核准投资事业之董事、监察人或经理人者，如因经营或管理其投资事业需要，于一课税年度在我国境内居留期间超过一百八十三天时，不论其是否携带子女回国定居，其自该投资条例所分配之股利，均得依奖励投资条例第十七条规定，适用同条例第十六条第一项第一款规定，就源扣缴百分之二十所得税。”，财政部为鼓励华侨回国投资既明令放宽鼓励条件宽至携带眷属子女回国定居者仍可就源扣缴之范围。上述眷属二字，自应解为包括配偶之夫或妻；上述定居二字，自应解为包括久居境内超过一百八十三天并登记设立户籍，足见放宽范围颇大，况上述函释针对香港华侨而为，董０萍为香港华侨，自应适用。六十三年判字第六七三号判决及本案判决理由第十八中所依据财政部五十九年九月十九日台财税字第二七一五九号对所得税法之令释，两者均在七十五年函释之前，依后令推翻前令之法律适用原则，自应依后者办理，憾被舍弃而采用五十九年者，仍固守判例与前令而与主管机关财政部之后释矛盾，请再斟酌。伍、两种法律与解释规定不一时，应适用最有利当事人者为准：本案华侨回国投资法律与释函规定宽严不一，有利华侨回国投资者，计有华投条例、产升条例及财政部七十五年四月十七日台财税第七五二一五五三号函（证十一）等，有利税收国库者，判决理由中列举计有所得税法、财政部五十九年九月十九日台财税第二七一五号令等，以上各项规定之纳税权益宽严差距颇大，诚为本案争议关键。经查中央法规标准法第五条“应以法律规定之事项”、第六条“命令订定事项之限制”、第十一条“法令之位阶”、第十六条“特别法优于普通法之原则”、第十八条“从新从优原则”。又产升条例第二条，本条例与其他法律适用之顺序，但书“但其他法律规定较本案条例更有利者，适用最有利之法律”等，事关人民权益，已有明确之规定，亦在在表明应适用法律之原则，自应就对当事人最有利者为之。六、对于被告答辩之争议：一、对于答辩理由一，第十行，再审原告所争议者为六十三年判字第六七三号判例而为本案判决，深有超越奖励投资条例第十七条及同条例征收细则第二十五条之一、促住产业升级条例第十一条及所得税法第二条第二项之法律文字规定范围。嗣司法院释字第三七一号规定“‥ 法官于审理案件时，对于应适用之法律，依其合理之确信，认为有抵触宪法之疑义者，自应许其先行声请解释宪法‥”，恳请大院赐准报请大法官会议解释，其结果如该判例解释为正确，嗣后政通人和，人民遵行不再质疑，如为撤销，足示大院执法公正，审理案件宽容坦荡之风范，万民赞仰，请斟酌。二、对于答辩理由一、第十五行，再审原告所争议者为财政部之函释为行政命令，据该命令而为判决，而该命令解释显有抵触宪法与逾越所得税法第二条第二项、第七十三条第一项、奖励投资条例第十七条及促进产业升级条例第十一条之规定之范围，对照命令与上述各项法律之文字确有不符，恳请斟酌函请大法官会议解释，该命令有否违反宪法规定，以息征纳双方争议，无任企待。三、对于答辩理由三、第一行，（一）经查民法第一千零零二条之但书规定文字：“但约定夫以妻之住所为住所或妻以赘夫之住所为住所者从其约定”。上述“约定”两字，并无规定必须以“书面约定”及“口头约定”无效之文字，亦即书面或口头约定均可，况夫妻间日夜相处琐事万端，强以事必书面约定或觅具证人作证而不准口头约定等，均有违常情，于法亦不合。换言之，即有书面约定亦可疑其临诉补办？争议仍多，本案彭０刚与董０萍夫妻口头约定各以其设籍住所为住所，自属适法。难以认定其在中华民国境内有住所。（二）民法第一千零零二条前段“妻以夫之住所为住所”规定抵触宪法第七条（平等权）：“中华民国人民，无分男女、宗教、种族、阶级、党派，在法律上一律平等”之规定，迭经妇女团体游行抗议为男女不平等之法律而违宪，损害人民权益，再审被告之辩更可证明。司法主管单位正在修法中，请依司法院释字第三七一号赐准报请大法官解释该民法第一千零零二条规定及引该条规定课税损及人民权益之处分与判决。四、对于答辩理由三、第三行，再审原告就本点所争议者为其配偶董０萍居留国境内二四二天，系依华侨回国投资条例及促进产业升级条例第十一条第二项之明确规定“于一课税年度内在中华民国境内居留期间超过所得税法第七条第二项第二款所定一百八十三天时，自该事业所分配之股利，得适用前项之规定”。董０萍基于香港华侨回国投资担任公司经理人之证明身分，依法申请内政部入出境管理局核准者，详见再审状理由栏，“得”与“不得”适用前项规定，上述法律争议与判决认定之事实，有否违反宪法规定，请依司法院释字第三七一号解释报请大法官明释，以昭公允。五、对于答辩理由四、第二行，再审原告所争议者：（一）促进产业升级条例既己明确规定华侨回国投资（董０萍条件证据符合）取得中华民国境内公司股利之所得，由所得税法规定之扣缴义务人于给付额时按给付扣缴百分之二十，对照“所得税法第七十三条第一项就源扣缴”之规定，自系相同事项而作特别规定。（二）同该条例第十一条第项末段“不适用所得税法结算申报之规定”，对照“所得税法第七十一条第一项结算申报之规定”，自系相同事项之特别规定。（三）以上两者，再审被告所辩不足采。大院据以判决自有抵触宪法之疑，恳请斟酌赐依司法院释字第三七一号报请大法官会议解释，以息争议。七、综上所述，本案行政诉讼判决适用民法、大院判例、财政部函释所得税法条文等，拾弃华侨回国投资条例、促进产业升级条例之规定所为原告之诉驳回，显有适法律错误违宪之疑，请准判决废弃或赐准依司法院第三七一号解释函请大法官解释，以资适法而止争议。
再审被告签辩意旨略称：一、按“凡有中华民国来源所得之个人，应就其中华民国来源之所得，依本法规定课征综合所得税。非中华民国境内居住之个人而有中华民国来源所得者，除本法另有规定外，其应纳税额分别就源扣缴。”“本法称中华民国境内居住之个人，指左列两种：一、在中华民国境内有住所，并经常居住中华民国境内者。二、在中华民国境内无住所，而于课税年度内在中华民国境内居留合计满一百八十三天者。”“本法称非中华民国境内居住之个人，系指前项规定以外之个人。”分别为行为时所得税法第二条、第七条第二项及第三项所明定。而纳税义务人之配偶有所得税法第十四条各类所得者，应由纳税义务人合并申报课税，复为同法第十五条所规定。又所得税法第二条第二项及当时奖励投资条例第十七条（现己改为促进产业升级条例第十一条第二项）暨同条例施行细则第二十五条之一所称就源扣缴，系指非中华民国境内居住之个人，且无配偶居住国内之情形而言。若配偶之一方居住国内，为中华民国纳税义务人，则他方纵居国外，其在国内之所得，仍应适用所得税法第十五条规定合并申报课税。大院著有六十三年判字第六七三号判例可资参照。末按“‥纳税义务人配偶，不论系中华民国境内居住之个人或非中华民国境内居住之个人，凡有中华民国来源所得者，应由纳税义务人合并其配偶之所得申报课税，‥不适用所得税法第七十三条第一项就源扣缴之规定。”亦经财政部五十九年九月十九日台财税第二七一五九号令释（参阅财政部编列八十三年版所得税法令汇编第二二一页）有案。二、本件原核定将再审原告申报分离课税之营利所得并其综合所得核定总额为一一二、五七六、六六一元，净额为一一二、○○一、八七九元，发单补征其八十年度综合所得税。三、经查再审原告自七十三年六月间即设籍在中华民国境内有住所，有户籍誊本可稽，再审原告与其配偶彭董０萍既无以妻之住所为住所之约定，依民法第一千零零二条规定，其配偶仍为应认定在中华民国境内有住所，且再审原告及其配偶八十年度在中华民国境内居留分别有二八九天及二四二天，堪认有经常居住中华民国境内之事实。是再审原告及其配偶显属所得税法第七条第二项第一款所称中华民国境内居住之个人，再审原告仍应将配偶所得合并申报，是本局将再审原告配偶彭董０萍营利所得并计当年度综合所得总额核课，征诸首揭法条函释规定，并无不合。四、再审原告虽主张其配偶取得之系争利息，应优先适用促进产业升级条例第十一条之特别规定云云，惟查特别法优于普通法，固为法律适用之原则，但其优先适用，系指法规对其他法规所规定之同一事项而为特别之规定者而言。就行为时促进产业升级条例及所得税法有关条文，促进产业升级条例并未对所得税法第七条第二项第一款之“在中华民国境内有住所，并经常居住中华民国境内者”应适用所得税法第七十一条第一项结算申报之规定，作特别规定，自无优先适用可言，则本件再审原告之配偶取自中华民国来源之所得，自应由再审原告合并申报。次查再审原告就其为行为时所得税法第七条第二项第一款所称之中华民国境内居住之个人，并无争议，则其配偶纵属非中华民国境内居住之个人，而于本年度取得之系争股利所得二四、七六二、二五四元，即应由再审原告依行为时所得税法第十五条规定合并申报课税，并无依行为时促进产业升级条例第十一条第二项规定就源扣缴之馀地。五、再查再审原告主张大院六十三年判字第六七三号判例及财政部五十九年九月十九日台财税第二七一五九号令释均在财政部七十五年四月十七日台财税第七五二一五五三号函释颁布之前，依后令推翻前令之法律适用原则，自应依后者办理乙节。惟查再审原告所称七十五年函释，并未就华侨之眷属（如本案再审原告）在中华民国境内有住所，如有中华民国来源所得，夫妻应否合并申报之情形有所规定，自不适用于本案。又大院判例及五十九年函释与七十五年函释所规范之内容不同，是本局未采用其主张亦无违反后令优于前令之法律适用原则。六、末查所得税法虽迭经修正，然“非中华民国境内居住之个人”始得依促进产业升级条例第十一条规定不适用所得税结算申报之规定，以及夫妻应合并申报之意旨，并未变更，是本局依据首揭法条函释规定核课其税款并无不合，从而再审原告依据行政诉讼法第二十八条规定提起本再审之诉，自不足采。原判决并无违误，请判决驳回再审原告之诉，以维税政等语。
理由
按行政诉讼当事人对本院之判决提起再审之诉，必须具有行政诉讼法第二十八条所列各款情形之一者，始得为之，而该条第一款所谓适用法规显有错误者，系指原判决所适用之法规与该案应适用之现行法规相违背或与解释判例有所抵触者而言，至于法律上见解之歧异，再审原告对之纵有争执，要难谓为适用法规错误，而据为再审之理由，本院六十二年判字第六一○号著有判例。次按“凡有中华民国来源所得之个人，应就其中华民国来源之所得，依本法规定课征综合所得税。非中华民国境内居住之个人而有中华民国来源所得者，除本法另有规定外，其应纳税额分别就源扣缴。”“本法称中华民国境内居住之个人，指左列两种：一、在中华民国境内有住所，并经常居住中华民国境内者。二、在中华民国境内无住所，而于课税年度内在中华民国境内居留合计满一百八十三天者。”“本法称非中华民国境内居住之个人，系指前项规定以外之个人。”分别为行为时所得税法第二条、第七条第二项及第三项所明定。而纳税义务人之配偶有所得税法第十四条各类所得者，应由纳税义务人合并报缴，复为同法第十五条第一项所规定。又所得税法第二条第二项及当时奖励投资条例第十七条暨同条例施行细则第二十五条之一所称就源扣缴，系指非中华民国境内居住之个人，且无配偶居住国内之情形而言。若配偶之一方居住国内，为中华民国纳税义务人，则他方纵居国外，其在国内之所得，仍应适用所得税法第十五条规定合并申报课税。本院著有六十三年判字第六七三号判例可资参照。又“‥纳税义务人配偶，不论系中华民国境内居住之个人或非中华民国境内居住之个人，凡有中华民国来源所得者，应由纳税义务人合并其配偶之所得申报课税，‥不适用所得税法第七十三条第一项就源扣缴之规定。”亦经财政部五十九年九月十九日台财税第二七一五九号令释有案。本件再审原告因综合所得税事件，不服再审被告初查，将其申报分离课税之营利所得并其综合所得总额为一一二、五七六、六六一元，净额为一一二、○○一、八七九元，发单补征其八十年度综合所得税。循序提起行政诉讼，本院前诉讼程序审理结果，以“原告（即再审原告，以下同）自七十三年六月间即设籍在中华民国境内，有户籍誊本可稽；而其与配偶彭董０萍既无以妻之住所为住所之约定，依民法第一千零零二条规定，其配偶仍应认定在中华民国境内有住所。且原告及其配偶八十年度在中华民国境内居留分别有二百八十九天及二百四十二天，亦有内政部警政署入出境管理局之出入境记录附于原处分卷可证，则原告及其配偶彭董０萍均为行为时所得税法第七条第二项第一款所称中华民国境内居住之个人，应无容疑。是原告既为中华民国境内居住之个人，依法有办理综合所得税结算申报之义务，其配偶彭董０萍八十年度在国内实际居留日数既在一百八十三天以上，多达二百四十二天，则其分别取自伟０运输公司、伟０工业公司及联贸公司之营利所得一八、○一三、三八三元、六、七一二、八七五元及三五、九九六元，既为中华民国来源之所得，依法自应由原告合并申报。是被告（即再审被告，以下同）将系争营利所得，并入原告本期所得额中核计综合所得税，于法并无不合。原告就主张其配偶取得之系争股利，应优先适用促进产业升级条例第十一条就源扣缴之特别规定云云。惟查特别法优于普通法，固为法律适用之原则，但其优先适用系指‘法规对其他法规所规定之同一事项而为特别之规定者’而言，对照促进产业升级条例及所得税法有关条文，该条例并未对所得税法第七条第二项第一款之‘在中华民国境内有住所，并经常居住中华民国境内者’适用同法第七十一条第一项结算申报之规定作特别规定，自无优先适用可言。另查原告之配偶彭董０萍八十年度于伟０运输公司、伟０工业公司及贸０公司担任监察人、经理人一职，其八十年度在中华民国境内居留日数既为二百四十二天，况且原告有居住国内之情形，依财政部八十年七月三日台财税第八 ○○六九七二八一号函释，系属中华民国境内居住之个人，应依法办理结算申报，依本院六十三年判字第六七三号判例及财政部五十九年九月十九日台财税字第二七一五号函释，其取得前开公司之股利，仍应有所得税法第十五条规定与原告合并报缴之适用，并无依促进产业升级条例第十一条或当时奖励投资条例第十七条适用同条例第十六条第一项规定就源扣缴之馀地。被告否准其采分离课税所得申报，应非无据。再查行为时所得税法第十五条“纳税义务人之配偶‥有前条各类所得者，应由纳税义务人合并报缴”之规定，并无二种以上不同之法令可资适用，自不生有利与否之问题。本件被告否准彭董０萍八十年度取自前开公司之股利采分离课税所得申报，并无不妥。至原告主张被告援引已于七十九年十二月三十一日施行期满之奖励投资条例，违反法律适用原则一节。经查该条例第十七条与促进产业升级条例第十一条所规定之内容均同；所称‘就源扣缴’，系指非中华民国境内居住之个人，且无配偶居住国内之情形，援引新、旧法条，其结果并无不同，所诉并不足采。次查所得税法虽迭经条正，惟夫妻应合并申报之旨，并未变更，本院六十三年判字第六七三号判例，自仍有其适用。上开判例系对六十年度综合所得税所为，其所引用之法律为行为时所得税法第十五条，并参照财政部 59 台财税字第二七一五九号令，本院发行之判例要旨就其参考法条中：‘奖励投资条例’、‘暨同条施行细则第二十五条之（一）部分’，以括弧注明为（五十九年十二月三十日修正公布）者，乃指其上之‘奖励投资条例’而言，并非指其施行细则第二十五条之（一)而言，此自‘修正公布’之用语即可明了，不过该括弧所注明之住置错误，致有误会。且上开判例所由根据之原判决理由原文并未引用奖励投资条例施行细则第二十五条之（一）据以裁判，此有原判决可按，是上开判例之原来判决并无适用法令错误之问题，而判例要旨汇编所载与该判决原文所以不符，系于选为判例之时，其选用者因上开条例施行细则第二十五条之¯业已颁行，将之列入作为参考，类此情形，早经本院发现，并已规定摘录判例要旨均以判决原文为之，不得加以增减，即在矫正此一缺失，是该判例意旨，与本件案情并无抵触，原告主张该判例系属错误，应不再适用云云，不无误会。末查，原告主张复查决定书理由引用华侨回国投资条例中业经删除之第十七条及第十六条有关课征遗产税优待办法之规定，与本案无涉云云。经查，系因原告提出复查时曾援引该条例，故被告为复查决定时乃就该条例予以叙明不适用之理由，兹原告反指系被告原决定引据为核驳理由，亦属误会。”遂认再审原告在前程序之诉为无理由，判决予以驳回。核其所适用之法规与该案应适用之现行法规并无违背，与解释判例亦无抵触。查再审原告八十年度综合所得税结算申报，关于其配偶彭董０萍所得部分，适用所得税法第二条、第七条第二、三项、第十五条第一项、民法第一千零零一条、本院六十三年判字第六七三号判例及财政部五十九年九月十九日台财税字第二七一五九号令等规定，应由再审原告合并申报，且适用各该规定并无适用法规错误之处，本件并无促进产业升级条例第十一条或当时奖励投资条例第十七条等规定之适用等情，原判决已详予论明。兹再审原告仍以原判决舍弃促进产业升级条例等规定，而适用上开所得税法、民法及判例、函释予以驳回，显有适用法规错误且违宪云云。显系其个人法律上见解之歧异，揆诸首揭说明，要不得据为再审之理由，其执以指摘原判决违误，求为废弃，难谓有理，应予驳回。据上论结，本件再审之诉为无理由，爰依行政诉讼法第三十三条、民法诉讼法第五百零二条第二项，判决如主文。中华民国八十五年三月十三日（本声请书其馀附件略；同声请人另提有声请书二，因内容同一，从略）